На сегодняшний день в организациях используются различные методики внутреннего контроля. Выделим те, которые понятны и достаточно эффективны. Наиболее общая и универсальная методика предполагает разделение внутреннего контроля по этапам осуществления операций: предварительный, текущий и последующий контроль.

Предварительный контроль проводится до начала совершения хозяйственной операции. Он позволяет определить, насколько целесообразной и правомерной будет являться та или иная осуществляемая торговой организацией операция. Примером предварительного контроля может служить контроль за соответствием заключаемых договоров поставки товаров требованиям законодательства и интересам самой компании. На этом этапе, как и на следующем, задействованы многие участники системы внутреннего контроля предприятия, ответственные за совершение какой-либо хозяйственной операции.

Текущий контроль начинается там, где заканчивается предварительный. Он осуществляется на стадии формирования, распределения и использования финансовых ресурсов предприятия. Проверяется соблюдение финансовой дисциплины и принимаются меры по предотвращению нарушений. В ходе текущего контроля могут контролироваться действия отдельных подразделений и отделов, добросовестное выполнение работниками своих обязанностей. Для таких мероприятий в крупных компаниях может понадобиться отдельная служба (комиссия) по внутреннему контролю.

Последующий контроль проводится по итогам совершения хозяйственных операций. Он осуществляется путем анализа и проверки бухгалтерской документации и отчетности. На этом этапе, как и на предыдущих, выявляются нарушения и принимаются меры по их устранению. В качестве примера можно привести проверку номенклатуры полученных и оплаченных предприятием товаров. Без бухгалтерии здесь не обойтись, для анализа нужна полная финансовая информация, а ею обладает ограниченный круг лиц. Таким образом, можно сказать, что бухгалтерия представляет основную линию внутреннего контроля торговой организации, да и любой другой компании.

Контроль за операциями с производственными запасами начинают с проверки их сохранности. Самым наилучшим приемом является инвентаризация.

Инвентаризация - это способ проверки фактического наличия материальных ценностей и его соответствие данным бухгалтерского учета на одну и ту же дату.

Сопоставление данных инвентаризации с соответствующими остатками в учетных регистрах позволяет установить их реальное состояние, т.е. правильность фактических остатков, излишки или недостачи материальных ценностей. Для проведения инвентаризации приказом руководителя ревизуемого предприятия создается комиссия из соответствующих специалистов, включая работника бухгалтерии.

Инвентаризация проводится в присутствии материально-ответственного лица и ревизора. Данные о фактическом наличии каждого вида материальных ценностей фиксируются в инвентаризационных описях или соответствующих актах, которые подписываются всеми членами инвентаризационной комиссии. Лица, ответственные за сохранность ценностей, дают расписку о том, что до начала инвентаризации все приходные и расходные документы на ценности сданы в бухгалтерию, все ценности, поступившие под ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход.

Запрещено проводить инвентаризацию комиссией в неполном составе и вносить в опись данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

После окончания инвентаризации заведующий складом должен дать расписку о том, что все ценности, определенные в инвентаризационной описи пересчитаны в его присутствии, с результатами инвентаризации он согласен и претензий к проверяющим не имеет.

Затем в сличительной ведомости сопоставляются количество материалов по данным учета и инвентаризации, и выводят недостачи или излишки.

Если по результатам инвентаризации установлены излишки, то они должны быть оприходованы и отнесены на доходы предприятия. Если установлены недостачи, то они подлежат возмещению материально ответственными лицами.

По фактам недостач или излишков проверяющий требует от ответственного лица письменных разрешений.

Если недостачи составляют большие размеры, то проверяющий должен подать соответствующую записку на имя директора предприятия с требованием устранения от выполнения обязанностей материально ответственное лицо до окончания проверки, и уведомить следственные органы.

В ОАО «Марий-Эл-Лада» внутренний контроль проводится по приказу руководителя в виде годовых инвентаризаций на складах материальных запасов. Инвентаризация автомобилей проводится ежегодно в конце года по приказу ОАО «АВТОВАЗ» в присутствии представителей завода-изготовителя. Инвентаризации ТМЦ проводятся как плановые, так и внеплановые, а также при смене материально-ответственных лиц.

Изучение и анализ работы автосервисов показал, что, несмотря на стремительное развитие автомобильного рынка в России, которое увеличивает необходимость услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспорта, современные автосервисы по большей части находятся на грани выживания. Основными причинами сложившегося положения является не только то, что такой вид деятельности характеризуется как затратоемкое производство, но и то, что решающую роль здесь играет недостаток необходимой информации для принятия управленческих решений, в результате чего неэффективно используются материальные, трудовые и финансовые ресурсы. Зачастую из-за некомпетентности сотрудников предприятия, а иногда и из-за их преднамеренных действий происходит искажение внутренней отчетности, предоставляемой руководителям и собственникам организации, а также финансовой и налоговой отчетности, необходимой внешним пользователям. Мошенничество со стороны персонала и управляющих очень часто служит началом краха даже финансово устойчивых компаний, которые чувствуют себя очень уверенно на автомобильном рынке. А желание руководителей сэкономить на привлечении квалифицированных кадров является началом неудач в любом бизнесе.

Авторемонтные организации, преследующие цель дальнейшего успешного существования и развития на рынке услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспорта, должны осуществлять повседневный контроль за рациональным использованием производственных ресурсов; за своевременным и полным выполнением обязательств перед государством по налогам, сборам и другим платежам; за своевременной ликвидацией дебиторской и кредиторской задолженностей; за эффективной организацией бухгалтерского и налогового учета и отчетности, а также за их достоверностью.

Для реализации всех вышеперечисленных проблем нами предлагается создание на предприятии службы внутрихозяйственного контроля для независимой проверки выполнения сотрудниками организации должностных обязанностей.

К основным задачам службы внутреннего контроля относятся:

• - документирование основных бизнес-процессов, оценка рисков и внедрение процедур внутреннего контроля;
• - разработка предложений по оптимизации работы всей авторемонтной организации и ее документооборота, а также рекомендаций по снижению рисков и негативных эффектов их воздействия;
• - мониторинг эффективности внедренных процедур внутреннего контроля;
• - взаимодействие с подразделениями организации по вопросам выстраивания системы внутреннего контроля.

Организация внутреннего контроля на предприятиях не контролируется и не регулируется государством. Внутренний контроль организуется в интересах самого предприятия.

Эффективность системы внутреннего контроля автосервиса будет зависеть от способности решать поставленные задачи и обеспечивать защиту организации, действующей на рынке оказания услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспорта, от возможных рисков.

Основными целями организации системы внутреннего контроля в авторемонтных организациях предполагаются:

• 1) контроль за сохранностью оборотных и внеоборотных активов;
• 2) эффективное и результативное использование ресурсов;
• 3) соблюдение законодательных требований и предоставление достоверной отчетности;
• 4) выявление внутрихозяйственных резервов и принятие мер к использованию их в интересах организации;
• 5) обеспечение четкой и слаженной работы всего предприятия.

Грамотно разработанные методы и процедуры контроля заставят сотрудников действовать в интересах организации, сократят возможности для совершения и сокрытия мошенничества, предотвратят ошибки в производстве и учете.

Кроме того, целесообразно удвоить контроль по наиболее уязвимым с точки зрения совершения ошибок и мошенничества областям финансового учета. С этой целью службе внутреннего контроля необходимо осуществлять:

• - составление анкет и психологических тестов по подбору наиболее благонадежных и порядочных работников;
• - проверку информации, предоставленной в документах и анкетах принимаемых на работу работников, и подлинности предоставляемых документов;
• - визирование счетов поставщиков (прежде чем передаются на подпись руководству для разрешения оплатить) в целях предотвращения ошибок и мошенничества со стороны лиц, занимающихся снабжением и закупкой материальных ценностей. В свою очередь служба внутреннего контроля должна производить проверку действительных цен поставщиков и осуществлять мониторинг среднерыночных цен закупаемых товаров. В случае обнаружения неоправданно завышенных цен в счетах поставщиков или расхождения с действующим прейскурантом поставщика незамедлительно сообщать руководству;
• - контроль за приемкой материальных ценностей на склад, полученных от поставщиков, обеспечив присутствие сотрудника службы внутреннего контроля. После осуществления приемки по количеству и качеству сотрудник службы внутреннего контроля ставит в сопроводительных документах отметку о результатах приемки и свою подпись.;
• - периодическую сверку взаиморасчетов с контрагентами независимо от работников бухгалтерии;
• - подготовку опросников клиентов по вопросу организации и качества оказанной услуги. По данным опросника служба внутреннего контроля проводит анализ осуществляемых бизнес-процессов и выявляет слабые стороны в деятельности всей организации, в том числе неправильное построение документооборота, низкое качество оказываемых услуг, нерациональное использование трудовых и прочих производственных ресурсов.

Таким образом, в целях усиления контроля на предприятии обязанности по контролю входящих и исходящих ресурсов будут находиться в ведении одного отдела, службы внутреннего контроля.

Сочетание системы контроля бухгалтерского учета, процедур и методов контроля будет направлена на рациональное использование производственных и финансовых ресурсов, повышение эффективности работы организации в целях максимизации прибыли, устранение и уменьшение вероятности совершения хищений и мошенничества.

Основным недостатком внутрихозяйственного контроля в ОАО «Марий-Эл-Лада» на данный момент является отсутствие службы внутреннего контроля, поэтому для совершенствования бухгалтерского учета материальных запасов на предприятии мною рекомендуется организовать службу внутреннего контроля, которая бы осуществляла внутренней контроль за состоянием и движением материальных запасов.

"
И. Г. Беспалова ,
ВЗФЭИ

В последнее время большое количество научных исследований и дискуссий посвящается вопросам контроля – собственно его роли в деятельности хозяйствующего субъекта. Обусловлено это, с нашей точки зрения, наличием двух заблуждений в исследовании сущности контроля.

Во-первых, не осознание необходимости воспринимать контроль, с одной стороны, как систему, а с другой, – как функцию, реализуемую каждым сотрудником организации. В российской действительности контроль отождествляется и ограничивается наличием определенного количества контрольных подразделений в составе организации, реализующих контрольные функции, ради исключительно осуществления контроля и выявления искажений, что оказывает непосредственное влияние на снижение результативности контроля.

Имея в своем распоряжении большой арсенал средств влияния на организацию, контроль не должен ограничиваться действиями, осуществляемыми сотрудниками контрольных органов. Контроль должен входить в обязанности не только руководителей всех уровней, но и являться функцией каждого работника организации в рамках выполняемых им обязанностей, так как основная цель контроля – формирование гарантий достижения целей организации. В противном случае контроль принимает "ритуальный характер", приобретая форму последующего контроля и становясь неспособным оказывать оперативное влияние на выявленные искажения и отклонения, то есть предпринимать меры, препятствующие возможности их дальнейшего возникновения, а так же способствующие своевременному их устранению и исправлению. Так как известно, что "действенный контроль должен предшествовать хозяйственной работе, сопутствовать ей и следовать за нею" .

Во-вторых, отождествление большинством руководителей контроля с бухгалтерским учетом или вернее сказать рассмотрение их в качестве единого целого. Существует заблуждение относительно того, что действия контроля естественным образом распространяются и на систему учета, тем самым обеспечивая взаимосвязь учета и контроля.

Не развивая дальнейшую дискуссию по первому из указанных выше положений, так как это является самостоятельным направлением научных исследований, постараемся рассмотреть характер и сущность взаимосвязи учета и контроля, а также направления развития функции контроля в системе бухгалтерского учета.

Большинство авторов, исследовавших эволюцию развития контроля, утверждают, что контроль зародился в недрах бухгалтерского учета и изначально существовал как средство счетоводства . Так, например, по мнению А. З. Попова, "общим средством счетной науки является независимый контроль, или, иначе говоря, самостоятельное наблюдение" . Таким образом, учету отводилась главенствующая роль, контроль же являлся средством учета, обеспечивающим правильность отражения хозяйственных операций.

В дальнейшем, развитие контроля позволило ему выйти далеко за рамки традиционной системы учета. В связи с чем, в корне изменилась связь между учетом и контролем. И. А. Шоломович указывал, что "учет есть неотъемлемая часть системы контроля на предприятии" . С этого момента контроль стал рассматриваться в качестве системы, имеющей свой предмет, метод и методические приемы. Учету же отводится второстепенная роль – обобщение информации о деятельности организации с целью реализации контрольных действий, и он начинает рассматриваться как составляющая часть системы контроля.

Другие авторы высказывали мнение о равнозначности данных понятий или наличии тесной взаимосвязи между ними. К примеру, Н. Р. Вейцман рассматривал взаимосвязь учета и контроля следующим образом: "учет всегда и во всем контроль. Каждый отдельный акт учета, равно как и учета в целом есть, прежде всего, проверка правильности предпринимаемых хозяйственных действий" . Фактически авторами была предпринята попытка сделать эти понятия равнозначными, что по истечении времени оказалось неоправданным.

Несмотря на то, что на современном этапе контроль рассматривается с одной стороны в качестве функции, а с другой выступает в качестве самостоятельной системы, во мнении учёных по-прежнему существует несогласованность в осознании взаимосвязи учета и контроля. С нашей же точки зрения взаимосвязь учета и контроля состоит в том, что:

Теперь попробуем разобраться, почему же ограничена эффективность контрольной функции. Для начала вспомним, что большинство исследователей в своих работах выделяют предварительный, текущий и последующий контроль в системе бухгалтерского учета. В частности, И. А. Белобжецкий отмечал, что "ведущая роль принадлежит контролю, осуществляемому бухгалтерией предприятий в форме: 1) предварительного контроля на стадии рассмотрения первичных документов, поступивших главному (старшему) бухгалтеру на подпись, а также при визировании договоров, смет, приказов и других документов; 2) текущего контроля в ходе учетной регистрации хозяйственных операций и инвентаризаций товарно-материальных и других ценностей; 3) последующего контроля на стадии обобщения и анализа учетной и отчетной информации" .

Для осознания возможности реализации данных видов контроля в системе бухгалтерского учета, а, следовательно, и самой функции контроля в современном ее понимании, рассмотрим существующие элементы метода бухгалтерского учета.

Характеристика элементов метода бухгалтерского учета и оценка эффективности

их применения контрольной функцией

Элементы	Описание элементов метода бухгалтерского учета	Вид контроля
		предварительный контроль	контроль	последующий контроль
Документация	Письменное свидетельство о совершенной хозяйственной операции, придающее юридическую силу данным бухгалтерского учета.
Инвентаризация	Уточнение фактического наличия имущества и финансовых обязательств путем сопоставления их с данными бухгалтерского учета.
Счета	Способ текущего взаимосвязанного отражения и группировки имущества, а также хозяйственных операций.
Двойная запись	Взаимосвязанное отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, когда каждая операция одновременно записывается по дебету одного счета и по кредиту другого счета на одинаковую сумму.
Оценка	Денежное выражение имущества, обязательств и хозяйственных операций для получения обобщенных данных за текущий период по организации в целом.
Калькуляция	Группировка затрат и определение себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) и заготовленных материальных ценностей.
Баланс и отчетность	Выступают способом итогового обобщения учетной информации организации за текущий и .

Проведенное исследование и сопоставление возможности реализации элементов метода бухгалтерского учета при предварительном, текущем и последующем контроле, позволяет отметить следующее:

1) предварительный контроль в современной системе бухгалтерского учета в полной мере не реализуется, поскольку большая часть документов оформляется и поступает для санкционирования и отражения в учетных регистрах бухгалтерского учета уже после фактического свершения хозяйственной операции.

2) наиболее популярным методом бухгалтерского учета, посредством которого реализуется текущий контроль, на современном этапе является . Многие считают данный метод одним из наиболее эффективных. Однако, как показывает практика аудиторских проверок, проведение инвентаризации, часто носит формальный характер без фактической сверки материальных ценностей с данными бухгалтерского учета. Использование других методов учета с целью реализации текущего контроля, на наш взгляд, малоэффективно.

3) последующий контроль, как известно, является самой управляемой из всех форм контроля и реализуется после обобщения данных в бухгалтерской отчетности, что носит объективно "запаздывающий" характер.

Модель улучшения качества учетной информации посредством процессного подхода

Использование процессного подхода позволит, во-первых, выделить наиболее значимые процессы формирования учетной информации, от достоверности которых зависит результат хозяйственного процесса в целом; во-вторых, определить узкие места не только в системе учета, но и в ряде осуществляемых хозяйственных процессов, где недостаточный уровень нормативного регулирования и дальнейший исход события во многом зависит от правильно принятого решения; в-третьих, обозначить перечень контрольных действий на всех этапах осуществления хозяйственного процесса, что в свою очередь позволит существенно повысить качество учетной информации.

Наиболее важными бизнес-процессами с точки зрения бухгалтерского учета являются: снабжение, учет движения товаров, учет операций с основными средствами, учет заработной платы, учет оплаты труда, налоговый учет. Каждый процесс необходимо представить в виде последовательности задач или действий, которые должен выполнять каждый сотрудник, поскольку "для разных работников и для разных целей одну и ту же информацию надо организовывать по-разному" . Кроме этого, для каждого процесса могут быть выделены критические области, где вероятность ошибок особенно высока. Данные области именуются контрольными точками , так как в целях предотвращения вероятности возникновения ошибок и искажений для каждой из них определяется соответствующее контрольное действие.

Следует отметить, что процессный подход основан на выделении и анализе бизнес-процессов. Наиболее рациональным в данном случае является использование методики SWOT-анализа по отношению к системе бухгалтерского учета. SWOT-анализ предполагает выявление сильных и слабых сторон процесса, возможностей его улучшения и угроз ухудшения.

Применение SWOT -анализа позволяет, во-первых, сконцентрировать контроль на наиболее потенциально опасных для организации угрозах и слабых сторонах; во-вторых, переориентировать контроль из тотального в целенаправленный, что позволит не только сократить расходы на его осуществление, но и повысить эффективность; в-третьих, нацелить на использование возможностей и развивать сильные стороны системы бухгалтерского учета, а также сводить к минимуму слабые стороны и уходить от внешних угроз. Особенную актуальность это приобретает в связи с тем, что в бизнес-процессе участвует не одно подразделение, а несколько, и бухгалтерский учет является частью большинства бизнес-процессов, происходящих в организации.

Наглядно продемонстрировать все преимущества процессного подхода и SWOT-анализа позволяет составление так называемой карты маршрута , которая дает возможность визуально представить весь процесс в виде блок-схемы. Каждая точка карты маршрута описывает отдельную операцию (единицу работы), соответствующую определенному этапу (шагу) в жизненном цикле бизнес-процесса. Точка действия содержит информацию о том, кто и что должен сделать на данном этапе. В ней можно описать проверку необходимых условий выполнения задачи, интерактивный диалог с пользователем при переходе далее по маршруту, и указать, например, какие документы необходимы при выполнении задач, связанных с этой точкой маршрута бизнес-процесса. Данные о выполнении задач и ходе бизнес-процессов могут служить источником информации для оптимизации деятельности организации, выявления узких мест и скрытых ресурсов, и являться средством поддержки процессного управления.

Беста Ф. Счетоводство в ряду других наук // Счетоводство, 1893, № 24.

Попов А.З. Теория и искусство в бухгалтерской деятельности // Счетоводство, 1904, № 23. – с. 277

Вейцман Н.Р. Главный бухгалтер и главный экономист // Бухгалтерский учет, 1976, № 9.

Социология: Энциклопедия [Электронный ресурс] / Сост. А.А. Грицанов, В.Л. и др.. - Мн.: Книжный Дом, 2003. - 1312 с. - (Мир энциклопедий) - Режим доступа: http://slovari.yandex.ru/dict/sociology, свободный. Проверено 29.03.2008.

Вейцман Н.Р. Главный бухгалтер и главный экономист // Бухгалтерский учет, 1976, № 9; Попов А.З. Теория и искусство в бухгалтерской деятельности // Счетоводство, 1904, № 23; Вольф А.М. Краткий исторический очерк развития счетоводства и значение Луки Пачиоло // Счетоводство, 1895, № 4.

Кирьянова З.В. Теория бухгалтерского учета: Учебник. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 1998; Захарьин В.Р. Теория бухгалтерского учета: Учебник. – М.: ИНФРА-М: ФОРУМ, 2004.

Палий В.Ф., Соколов Я.В. Введение в теорию бухгалтерского учета. – М.: Финансы и статистика, 1984.

Белобжецкий И.А. Ревизия и контроль в промышленности. Учеб. пособие. – М.: Финансы и статистика, 1987. С. 13.

Друкер П. Задачи менеждмента в XXI веке: Пер. с англ. – М.: Вильямс, 2004. С. 172.

Л.В. Чхутиашвили, канд. экон. наук, аудитор, член ИПБ Московского региона

Внутренний контроль – важнейшая часть системы управления, позволяющая предупреждать, выявлять недостатки и нарушения, а также своевременно устранять их последствия. Он способствует достижению целей деятельности организации, но не гарантирует их достижение.

Варианты организации внутреннего контроля

Порядок организации внутреннего контроля, в том числе обязанности и полномочия подразделений и персонала, определяются руководителем. При этом в расчет принимаются характер и масштаб деятельности компании, особенности его системы управления. Польза внутреннего контроля должна быть сопоставима с затратами на его организацию и осуществление.

Конечно, организация может обойтись без создания отдельного подразделения внутреннего контроля. Только высшее руководство способно оценить его необходимость. Однако практика дает однозначную оценку значению системы внутреннего контроля – это наиболее эффективный инструмент управления организацией.

Внутренний контроль может осуществлять собственная служба внутреннего контроля (внутреннего аудита), представленная специальными отделами, службами, комиссиями или так называемыми ревизорами – высококвалифицированными сотрудниками. Создание собственной службы целесообразно, если риски высоки, необходим контроль на постоянной основе.

Для его осуществления требуются специальные знания, навыки и опыт, существуют требования законодательства или регулятора финансового рынка о создании такой службы. Структура, состав, штатная численность не являются строго заданными. Вариант организации службы внутреннего контроля во многом зависит от правовой формы, организационной структуры, вида деятельности, а также необходимости контроля за теми или иными процессами.

Например, служба внутреннего контроля чаще всего создается организациями, чьи ценные бумаги допущены к организованным торгам. В этом случае полномочия и функции по организации и осуществлению внутреннего контроля должны быть распределены между руководителями различного уровня (советом директоров, комитетом по аудиту, генеральным и финансовым директорами, руководителями подразделений и персоналом отдела внутреннего контроля).

Для малого бизнеса часть контрольных функций возлагается на менеджеров. Если численность персонала не позволяет осуществить разграничение полномочий и ротацию обязанностей, руководитель может принять на себя все функции по организации и осуществлению внутреннего контроля и использовать сверку, надзор.

Для эффективной организации внутреннего контроля руководству хозяйствующего субъекта следует руководствоваться такими принципами, как:

• рациональная организация рабочих процессов;
• разделение функциональных обязанностей между работниками;
• информационное обеспечение работников;
• обязательный, систематизированный контроль за выполнением операций.

Оценка внутренних потребностей

Внутренний контроль в каждом конкретном случае организуется исходя из целей и задач управления организацией, поэтому пакет отчетности по работе внутреннего контролера устанавливается индивидуально. В него могут быть включены следующие разделы:

1) соответствие учета и отчетности действующему бухгалтерскому законодательству, в том числе:

• отражение в учете всех фактов хозяйственной деятельности в различных характеристиках;
• уровень систематизации хозяйственных операций и фактов хозяйственной деятельности в первичных документах;
• соответствие оценочных показателей стоимости активов, обязательств и хозяйственных операций в денежном выражении требованиям законодательства по оценке учредителей, рыночной стоимости и т.д.;
• отражение фактов хозяйственной деятельности в периоды их совершения;
• своевременное, правильное и оперативное формирование внешней и внутренней отчетности;

2) состояние первичной документации, ее сохранность и достоверность для отражения в учете;

3) соответствие квалификации работников бухгалтерии или соответствие их должностных обязанностей фактически выполняемой работе, а также распределение обязанностей между работниками бухгалтерии.

Внутренний контроль с точки зрения руководителя может осуществляться по таким основным критериям, как:

• соотношение выгод и потерь для предприятия в целом;
• соответствие предусмотренных законом действий устоявшимся принципам и традициям;
• соблюдение конфиденциальности и уважения к работникам бухгалтерии, работа которых будет подвергаться дополнительной проверке на предмет соблюдения бухгалтерского законодательства.

Результатом осуществления внутреннего контроля является отчетная информация, готовящаяся по результатам проверки внутренним контролером для руководителей организации, где должны быть зафиксированы выявленные факты нарушений или зоны риска, к которым, в частности, могут быть отнесены:

• выявленные факты нарушений законодательства Российской Федерации;
• факты неправильного ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в контексте внутренних регламентов;
• выявленные факты недостач и хищений денежных средств и материальных ценностей;
• размеры причиненного материального ущерба и другие последствия допущенных нарушений (с указанием фамилий и должностей лиц, по вине которых они были допущены).

В результате анализа причин отклонений, отступлений от требований законодательства внутренним контролером должны формироваться предложения по устранению выявленных нарушений и корректировке. На основании материалов обобщения результатов проверок должны быть разработаны мероприятия по предотвращению нарушений в будущем, могут быть подготовлены рекомендации по новым методам и способам бухгалтерского (управленческого и финансового) учета.

Напомним, что недостачи и хищения денежных средств и материальных ценностей выявляются также в ходе обязательных годовых инвентаризаций имущества организации независимо от его местонахождения и все виды финансовых обязательств и регулярных (в том числе внезапных) проверок отдельных видов ценностей организации – денежных средств, МПЗ и т.п.

Для проведения инвентаризаций в организации создаются инвентаризационные комиссии. Это могут быть постоянно действующая инвентаризационная комиссия, рабочая комиссия, разовая комиссия.

Постоянно действующая инвентаризационная комиссия создается в составе руководителя организации или его заместителя, главного бухгалтера, начальников структурных подразделений, представителей общественности.

Для непосредственного проведения инвентаризации имущества рабочие комиссии создаются в составе представителя руководителя предприятия, назначившего инвентаризацию, и специалистов (экономиста, работника бухгалтерии, товароведов и т.п.).

В организационно-контрольные функции постоянно действующей комиссии входит проведение плановых, а также выборочных инвентаризаций и контрольных проверок всех видов имущества в межинвентаризационный период. В течение года в организациях с большой номенклатурой учитываемых ценностей могут проводиться выборочные инвентаризации материальных ценностей в местах их хранения и переработки.

Кроме того, постоянно действующие инвентаризационные комиссии решают вопросы об отнесении возможных убытков, выявленных в процессе проведения инвентаризаций, на виновных лиц, а также решают множество других вопросов.

Рабочие комиссии, которые непосредственно проводят плановые инвентаризации материальных ценностей и денежных средств в местах их хранения, участвуют в определении результатов инвентаризации. Они обычно создаются при большом объеме работ или территориальной разобщенности имущества организации для одновременного проведения инвентаризации. Как правило, рабочие комиссии утверждаются на весь отчетный год с возложением на них обязанностей по проведению разовых инвентаризаций.

Состав разовых комиссий в каждом конкретном случае утверждается руководителем организации при проведении инвентаризации по мере необходимости – по проверке и выборочной инвентаризации. Персональный состав постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий утверждается руководителем организации в приказе об инвентаризации.

В состав инвентаризационной комиссии включаются представители службы внутреннего контроля (внутреннего аудита) организации, независимых аудиторских организаций.

Сфера деятельности и задачи внутреннего контроля

Сферой деятельности внутреннего контролера (аудитора) является:

• подотчетность одних работников другим;
• внутренние проверки финансово-хозяйственной деятельности;
• участие в инвентаризации денежных средств, ценных бумаг, товарно-материальных ценностей;
• проведение сверок расчетов с контрагентами организации;
• осуществление контроля за информационными системами бухгалтерского и управленческого учета;
• ограничение доступа к активам, бухгалтерским первичным документам, файлам данных;
• сравнение и анализ полученных финансовых результатов с плановыми показателями и т.д.

Основная задача внутреннего контролера (аудитора) – участие в независимой проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности организации в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности, а также осуществление внутреннего контроля составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая формируется по данным бухгалтерского учета. Внутренний контролер (аудитор) своими своевременными действиями может сократить время присутствия в организации налоговых инспекторов и внешних аудиторов.

Элементы внутреннего контроля

В Информации Минфина России № ПЗ-11/2013 «Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности» приводятся общие подходы к организации внутреннего контроля, а также описаны элементы внутреннего контроля и необходимые процедуры внутреннего контроля. Основными элементами внут­реннего контроля Минфин России называет: контрольную среду, оценку рис­ков, процедуры внутреннего контроля, информацию и коммуникации, оценку внутреннего контроля .

Контрольная среда

Контрольная среда – это комплекс принципов и стандартов работы компании, который говорит о важности внутреннего контроля и определяет требования к нему. Это система этических ценностей, стиля управления, процесса принятия решений, делегирования полномочий и принятия ответственности, политика в отношении персонала, компетентность сотрудников и отношение управленческого аппарата организации к внутреннему контролю.

Контрольная среда должна создавать надлежащее отношение персонала к тому, что в компании осуществляется внутренний контроль. Обычно правила и принципы фиксируются во внутренних нормативных документах, предусматривающих разделение функций и ответственности работников с целью недопущения злоупотребления использованием тех или иных активов, исключения возможных случайных или умышленных искажений фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Оценка рисков

Процесс оценки рисков направлен на анализ, выявление и устранение рисков, а также минимизацию их возможных последствий. При оценке рисков вне зависимости от того, будет ли проводиться аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности, руководство должно оценивать вероятность искажения отчетных данных. При этом исходят из следующих допущений:

• возникновение и существование – активы, обязательства и капитал фактически существуют на отчетную дату. Факты хозяйственной жизни, отраженные в бухгалтерском учете, имели место в течение отчетного периода и относятся к деятельности экономического субъекта;
• полнота – факты хозяйственной жизни, имевшие место в отчетном периоде, фактически отражены в бухгалтерском учете в нужном периоде;
• права и обязательства – компания имеет права на отраженные в бухгалтерском учете активы и несет ответственность по существующим обязательствам;
• оценка и распределение – активы, обязательства, доходы и расходы правильно оценены и отражены в стоимостном и количественном измерении на соответствующих счетах и в соответствующих регистрах бухгалтерского учета;
• представление и раскрытие – данные бухгалтерского учета корректно представлены и раскрыты в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Минфин России обращает внимание на то, что этим принципам должна соответствовать также и информационная система субъекта, которая обеспечивает ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Персонал организации должен быть осведомлен о рисках, относящихся к сфере его ответственности, об отведенной ему роли и задачах по осуществлению внутреннего контроля и информированию руководства о различных фактах.

Все эти допущения хорошо известны внешним аудиторам, и в своих рабочих документах они их детально отражают и производят тестирование бухгалтерских операций именно с учетом этих допущений.

С целью минимизации всех известных рисков организация должна разрабатывать адекватные контрольные процедуры. Состав и содержание контрольных процедур зависят от элементов системы бухгалтерского учета, например средств и способов обработки информации, объема хозяйственных операций, уровня автоматизации и т.п. Поэтому все документы, отчеты службы (работника) внутреннего контроля будут носить сугубо конфиденциальный характер.

Процедуры внутреннего контроля

Процедуры внутреннего контроля – это действия, направленные на минимизацию рисков. Такими действиями могут быть:

• документальное оформление операций и фактов хозяйственной жизни. Например, записи в регистрах бухгалтерского учета должны осуществляться на основе первичных учетных документов, в том числе бухгалтерских справок. Существенные оценочные значения, включенные в бухгалтерскую (финансовую) отчетность, должны основываться на расчетах;
• подтверждение соответствия объектов (документов) установленным требованиям. Например, при принятии первичных учетных документов к бухгалтерскому учету должна производиться проверка их оформления на соответствие требованиям, установленным в компании, Федеральном законе от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и Налоговом кодексе РФ. К этим контрольным процедурам относится и контроль связанных операций, например соотнесение выданных авансов на закупку материальных ценностей с получением и оприходованием этих ценностей. Аналогично осуществляется контроль выданных подотчетных сумм на предмет своевременности составления авансовых отчетов;
• санкционирование (авторизация) хозяйственных операций. Как правило, разрешение на совершение операций их инициатором дается персоналом более высокого уровня. Например, авансовый отчет сотрудника должен быть утвержден руководителем (уполномоченным на это лицом).
• сверка данных. Например, для подтверждения сумм дебиторской и кредиторской задолженности должна проводиться сверка расчетов с поставщиками и покупателями. Остатки по счетам учета наличных денежных средств должны сверяться с остатками денежных средств по данным кассовой книги. Остатки по счетам учета материальных запасов должны сверяться с данными склада и др.;
• разграничение полномочий и ротация обязанностей. С целью уменьшения рисков возникновения ошибок и злоупотреблений подготовка первичных учетных документов, санкционирование (авторизация) хозяйственных операций и отражение их результатов в бухгалтерском учете, как правило, должны возлагаться на разных лиц;
• физический контроль. Сюда относятся вопросы надежности охраны ценностей, ограничение доступа, инвентаризация объектов учета и др.;
• надзор. Предполагает оценку достижения поставленных целей или показателей. Например, оценку правильности выполнения хозяйственных и учетных операций, точности составления бюджетов (смет), соблюдения установленных сроков составления бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• процедуры, связанные с компьютерной обработкой информации и информационными системами. Выделяют процедуры общего компьютерного контроля и контроля уровня приложений. Общий компьютерный контроль включает правила и процедуры, регламентирующие доступ к информационным системам, данным и справочникам, правила внедрения и поддержки информационных систем, процедуры восстановления данных и др. Они должны обеспечивать бесперебойное и надежное использование программного обеспечения. Процедуры контроля уровня приложений включают, в частности, логическую и арифметическую проверку данных в ходе обработки информации о фактах хозяйственной жизни (проверку правильности заполнения полей документов, контроль введенных сумм, автоматическую сверку данных, отчеты об операциях и ошибках и др.).

Из перечисленных процедур для целей противодействия злоупотреблениям и мошенничеству наиболее эффективными являются санкционирование (авторизация) хозяйственных операций, разграничение полномочий и ротация обязанностей, физический контроль.

Процедуры контроля могут быть предварительные и последующие. Предварительные направлены на предупреждение появления ошибок и нарушений (физический контроль, санкционирование (авторизация) хозяйственных операций и др.). Последующие процедуры направлены на выявление уже свершившихся ошибок и нарушений установленного порядка (сверка, надзор и др.).

Процедуры можно разделить по степени автоматизации их выполнения на автоматические, полуавтоматические и ручные.

Автоматические процедуры выполняются информационной системой без участия персонала. Например, автоматически в программном обеспечении осуществляется контроль доступа.

Полуавтоматические процедуры выполняются информационной системой, но должны быть инициированы или завершены вручную. Пример: отчеты о выполненных в программе исправлениях данных бухгалтерского учета должны быть проверены исполнителем.

Ручные процедуры внутреннего контроля выполняются персоналом экономического субъекта вне информационных систем. Например, инвентаризация производится вне программного обеспечения, но затем ее результаты сравниваются с данными учета, и корректировки производятся вручную.

Оценка внутреннего контроля

Не реже одного раза в год принятая система внутреннего контроля должна оцениваться. Объем, характер способов и методов оценки определяются руководителем соответствующего уровня.

Минфин России рекомендует составлять матрицу рисков и проверять достаточность процедур внутреннего контроля, направленных на минимизацию их последствий, формировать методом случайного отбора выборку операций для тестирования эффективности контроля. При определении выборки следует учитывать особенности функционирования системы внутреннего контроля.

В ходе повседневной жизни организация должна проводить непрерывный мониторинг работы системы внутреннего контроля. Это делается путем регулярного анализа результатов деятельности, поверки результатов выполнения отдельных хозяйственных операций, регулярной оценки и уточнения применимой организационно-распорядительной документации и т.д.

Комбинация непрерывного мониторинга и периодической оценки внутреннего контроля позволяет удостовериться в том, что внутренний контроль обеспечивает достаточную уверенность в достижении заявленных компанией целей. При необходимости в систему внутреннего контроля вносятся изменения, но не реже одного раза в год по итогам оценки ее работы.

Документальное оформление

Порядок организации и осуществления внутреннего контроля в компании должен быть оформлен документально. Для разных элементов контроля должны быть оформлены разные документы.

Например, контрольная среда может быть оформлена:

• положением о стратегии, целях и ценностях компании, определяющим поведение ее на рынке и методы управления;
• кодексом деловой этики, описывающим правила поведения руководства и сотрудников при наступлении различных событий, процедуры рассмотрения жалоб;
• организационной структурой организации, определяющей место и роль ее подразделений, уровни принятия решений, штатным расписанием;
• положениями об отдельных подразделениях организации, определяющими функции подразделений, полномочия и ответственность их руководителей;
• внутренними распорядительными документами, определяющими правила принятия решений и осуществления отдельных хозяйственных операций, в том числе учетной политикой;
• кадровой политикой, устанавливающей подходы к найму, обучению и развитию персонала, критерии оценки результатов деятельности, систему оплаты труда.

Применительно к ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности контрольную среду могут описывать такие документы, как положение о бухгалтерской службе, учетная политика организации, требования к квалификации бухгалтерского персонала и другие документы, устанавливающие общие требования к среде, в которой организуется и ведется бухгалтерский учет, порядку взаимодействия подразделений и персонала экономического субъекта и принятия решений по вопросам бухгалтерского учета.

Документирование рисков начинается с описания бизнес-процессов и процедур работы. Описание может производиться в текстовой и графической форме, по направлениям деятельности, юридической или организационной структуры.

Непосредственно описание риска должно включать в себя указание на потенциальное неблагоприятное внутреннее и (или) внешнее событие (факт, обстоятельство), порождающее риск; причину и вероятность его возникновения; возможные негативные последствия (ущерб), их количественную и (или) качественную оценку.

По результатам оценки рисков определяются наиболее существенные. Для минимизации их последствий разрабатывается конкретный перечень процедур внутреннего контроля. Процедура должна описывать риск; область или процесс, подверженный риску; наименование и краткое описание процедур внутреннего контроля, посредством осуществления которых минимизируются последствия риска.

Может быть приведена ссылка на регламент осуществления процедуры. Устанавливают исполнителя (сотрудник или информационная система); частоту (периодичность) осуществления процедуры внутреннего контроля; входящие документы, на основании которых осуществляется процедура внутреннего контроля, а также исходящие документы, которые свидетельствовали бы об осуществлении процедуры. По возможности указывается ожидаемый результат контроля.

Риски и соответствующие им процедуры внутреннего контроля могут быть описаны матрицей рисков и процедур внутреннего контроля. Такая форма описания позволяет оценить полноту покрытия внутренним контролем выявленных рисков.

Документами, устанавливающими правила коммуникации, могут являться политика в области внешних и внутренних коммуникаций, графики предоставления данных и составления отчетности, должностные инструкции.

Вся документация по правилам и осуществлению внутреннего контроля подлежит регулярному обновлению не реже одного раза в год после оценки необходимости ее обновления. В основу решения об обновлении документов могут быть положены результаты периодической оценки и непрерывного мониторинга внутреннего контроля, организационные изменения, изменения процессов и процедур работы экономического субъекта.

Права и обязанности внутреннего контролера можно разработать по аналогии с аудиторской деятельностью в соответствии со статьей 13 Федерального закона № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», несколько изменив приоритеты проверки. Внутренние контролеры вправе:

1) самостоятельно определять формы и методы проведения внутреннего контроля (аудита) с использованием положений федеральных стандартов аудиторской деятельности;

2) исследовать в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью проверяемого лица, а также проверять фактическое наличие любого имущества, отраженного в этой документации;

3) получать у должностных лиц проверяемого лица разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме по возникшим в ходе аудита вопросам;

4) отказаться от проведения контрольных процедур или от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в выдаваемом заключении в случаях:

• непредставления проверяемым лицом всей необходимой документации;
• выявления в ходе проверки обстоятельств, оказывающих либо способных оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемого лица;

5) осуществлять иные права, вытекающие из трудового договора.

Формы и методы проведения контроля внутренним контролером строятся на основании собственных стандартов организации и регламентов службы внутреннего контроля конкретной организации.

Поскольку внутреннему контролю подвергается только бухгалтерский учет, соответственно первичные документы и бухгалтерские регистры должны сшиваться, нумероваться и храниться в организации в соответствии с порядком архивирования в самой бухгалтерии, а внутреннему контролеру останется хранить только свои собственные отчеты и комментарии к ним. В обязанности внутреннего контролера может входить и умение работать с электронной документацией, передавать ее, хранить, разархивировать и т.д.

Для выполнения поставленных перед внутренним контролером задач он должен будет уметь проверить:

1) полноту, законность и экономическую целесообразность отраженных в бухгалтерском учете операций. Другими словами, контролер будет проверять объекты учета на предмет правильности классификации и оценки;

2) соответствие отраженных финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете принятым в организации внутренним регламентам: учетной политике по бухгалтерскому учету, стандарту формирования себестоимости, кадровой политике и пр.;

3) наличие лишних данных в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

4) объективность бухгалтерской (финансовой) отчетности, что будет соответствовать верному представлению о предприятии в целом;

5) компьютерные программы, обслуживающие функционирование учетной системы и включающие формирование первичных документов. Контролер должен уметь проводить их анализ, разноску по счетам, чтобы программы не могли быть сфальсифицированы.

Для таких целей можно использовать и специальные программные разработки для аудита информационных систем, которые автоматически проверяют положения учетной политики, заложенные в бухгалтерскую программу для автоматического исполнения; бухгалтерские итоги и бухгалтерские записи на отсутствие сальдо по количеству или по сумме у соответствующих счетов; ошибки переоценки валютных средств на конец отчетного периода; сомнительные бухгалтерские записи или бухгалтерские записи, которые недопустимы; постоянных и временных разниц; данных по расчетам с поставщиками.

Таким образом, главные бухгалтеры и внутренние контролеры (аудиторы) могут использовать для подготовки правил внутреннего контроля международные и национальные стандарты аудиторской деятельности и рекомендации финансового ведомства.

Внутренний контролер (аудитор) должен документально оформить все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств о каждом из элементов системы внутреннего контроля. Форма, содержание и объем рабочих документов являются предметом профессионального суждения внутреннего контролера (аудитора).

Кроме того, внутренний контролер (аудитор) должен своевременно доводить до своего руководителя и представителей собственника полученную информацию о недостатках в организации и применении системы внутреннего контроля. Здесь возможно либо провести совещание с работниками организации, либо направить руководству письмо с изложением своих замечаний и предложениями по их устранению. При этом сведения о выявленных недостатках системы внутреннего контроля в любом случае будут включены в письменную информацию, полученную по результатам проведения внутреннего контроля и доведенную до руководства, а также представителей собственника.

Примерно те же положения содержатся и в международных стандартах аудита, в частности, в Федеральном правиле (стандарте) № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» и в МСА 400 «Оценка рисков и внутренний контроль».

<Информация> Минфина России N ПЗ-11/2013 "Организация и осуществление экономическим субъектом внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни, ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности"

4. Организация внутреннего контроля

17. Порядок организации внутреннего контроля, в том числе обязанности и полномочия подразделений и персонала экономического субъекта, определяются в зависимости от характера и масштабов деятельности экономического субъекта, особенностей его системы управления.

18. При организации внутреннего контроля необходимо исходить из того, что:

а) внутренний контроль должен осуществляться на всех уровнях управления экономическим субъектом, во всех его подразделениях;

б) в осуществлении внутреннего контроля должен участвовать весь персонал экономического субъекта в соответствии с его полномочиями и функциями;

в) полезность внутреннего контроля должна быть сопоставима с затратами на его организацию и осуществление.

18.1. Внутренний контроль, как правило, осуществляют:

а) органы управления экономического субъекта;

б) ревизионная комиссия (ревизор) экономического субъекта;

в) главный бухгалтер или иное должностное лицо экономического субъекта, на которое возлагается ведение бухгалтерского учета (физическое или юридическое лицо, с которым экономический субъект заключил договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета);

г) внутренний аудитор (служба внутреннего аудита) экономического субъекта;

д) специальные должностные лица, специальное подразделение экономического субъекта, ответственные за соблюдение правил внутреннего контроля, предусмотренного иными федеральными законами;

е) другой персонал и подразделения экономического субъекта.

18.2. Организация и оценка внутреннего контроля может осуществляться экономическим субъектом самостоятельно или (и) внешним консультантом (в том числе аудиторской организацией).

19. Для организации внутреннего контроля экономический субъект может создать специальное подразделение (службу внутреннего контроля).

19.1. Специальное подразделение внутреннего контроля (служба внутреннего контроля) экономического субъекта:

а) осуществляет методическое обеспечение организации и осуществления внутреннего контроля;

б) координирует деятельность подразделений по организации и осуществлению внутреннего контроля.

19.2. Создание специального подразделения внутреннего контроля (службы внутреннего контроля) обоснованно в случаях, когда:

а) задачи и объем деятельности по организации внутреннего контроля таковы, что экономически целесообразно возложить исполнение этой функции на подразделение, осуществляющее указанную деятельность на постоянной основе;

б) в силу специфики деятельности экономического субъекта для обеспечения эффективности внутреннего контроля требуется накопление, сохранение и передача специальных знаний, навыков и опыта;

в) риски деятельности экономического субъекта настолько высоки, что обеспечение эффективности внутреннего контроля предполагает деятельность специального подразделения внутреннего контроля (службы внутреннего контроля) на постоянной основе;

г) существуют требования законодательства или регулятора финансового рынка о создании экономическим субъектом специального подразделения внутреннего контроля (службы внутреннего контроля).

20. При организации и осуществлении внутреннего контроля совершаемых фактов хозяйственной жизни субъект малого предпринимательства должен руководствоваться требованием рациональности. В случае если какие-либо элементы внутреннего контроля не могут быть применены субъектом малого предпринимательства, его руководитель может организовать внутренний контроль любым другим способом, который обеспечивает достижение целей организации и осуществления внутреннего контроля. Например: руководитель субъекта малого предпринимательства может принять на себя все функции по организации и осуществлению внутреннего контроля; если численность персонала экономического субъекта не позволяет осуществить разграничение полномочий и ротацию обязанностей, субъект малого предпринимательства может использовать другие процедуры внутреннего контроля, которые позволяют покрыть имеющиеся риски (сверку, надзор).

Аналогичный подход может применяться отдельными формами некоммерческих организаций.

21. Пример распределения полномочий и функций по организации и осуществлению внутреннего контроля экономического субъекта, ценные бумаги которого допущены к организованным торгам, приведен в

Бухгалтерский учет в ближайшие три года – одна из наиболее кардинально реформируемых областей. Так, с 1 января 2013 года вступит в силу новый закон о бухгалтерском учете. Помимо этого, начиная со следующего года появится ряд ПБУ, а к 2016 году планируется окончательный переход на МСФО.

В 2013 году впервые в системе организации бухгалтерского учета компании появляется понятие внутреннего контроля . Этому роду деятельности посвящена отдельная ст. 19 нового Федерального закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее – Закон № 402-ФЗ).

Каждый экономический субъект должен осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни, а если бухгалтерская (финансовая) отчетность компании подлежит обязательному аудиту, то компания обязана проводить внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, за исключением тех случаев, когда ее руководитель принял обязанность ведения бухгалтерского учета на себя.

Согласно Плану на 2012-2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности, утвержденному Приказом Минфина России от 30 ноября 2011 г. № 440, сам Минфин России должен был разработать рекомендации для хозяйствующих субъектов по организации и осуществлению ими внутреннего контроля бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности сразу после принятия закона № 402-ФЗ. Однако закон был принят еще в конце 2011 года, а таких рекомендаций на данный момент еще нет. Однако отсутствие рекомендаций Минфина России не освобождает компании от необходимости организовать внутренний контроль.

Итак, можно говорить, что новый закон обязывает экономические субъекты организовать контроль и проверку не только отчетности, но и ревизию сделок, событий, операций, которые влияют на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и движение денежных средств.

Напомним, какие компании подлежат обязательному аудиту: (ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности"):

• открытые акционерные общества;
• компании, ценные бумаги которой обращаются на организованных торгах;
• кредитные организации, бюро кредитных историй, профессиональные участники рынка ценных бумаг, страховые организации, клиринговые организации, общества взаимного страхования, организаторы торговли на рынке ценных бумаг, негосударственные пенсионные или иные фонды, акционерные инвестиционные фонды, управляющие компании акционерного инвестиционного фонда, паевые инвестиционные фонды или негосударственные пенсионные фонды (за исключением государственных внебюджетных фондов);
• компании, объем выручки которых от продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг превышает 400 млн рублей или сумма активов бухгалтерского баланса которых по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 млн рублей за предшествовавший отчетному год (кроме органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений и унитарных предприятий, а также сельскохозяйственных кооперативов и их союзов);
• организации, представляющие и (или) публикующие сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность);
• другие компании в случаях, установленных законодательством РФ.

Разумеется, внутренний контроль в той или иной степени существует и сегодня, способствуя решению основных задач бухгалтерского учета, указанные в п. 3 ст. 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", но новый Закон № 402-ФЗ выводит этот вопрос из разряда рекомендуемых на уровень обязательных .

Некоторые организации должны были организовать службу внутреннего контроля в рамках других законодательных актов. Например, компании, осуществляющие операции с денежными средствами или иным имуществом, а именно: кредитные организации, страховые и лизинговые компании, организации федеральной почтовой связи, ломбарды и т.п. (ст. 7 Федерального закона от 7 августа 2001 г. № 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма"). С 2003 года указанные организации должны были разработать правила внутреннего контроля при осуществлении операций с денежными средствами или иным имуществом. А на основании Постановления Правительства РФ от 30 июня 2012 г. № 667 указанные правила должны были быть приведены в соответствии с новыми требованиями в течение одного месяца.

Давно существуют другие нормативные документы, которые компании должны учесть в процессе организации работы службы внутреннего контроля. Одним из них является Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 "Об утверждении Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности". В стандарте № 8 говорится, что система внутреннего контроля представляет собой процесс, организованный и осуществляемый представителями собственника, руководством, а также другими сотрудниками аудируемого лица, для того чтобы обеспечить достаточную уверенность в достижении целей с точки зрения надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективности и результативности хозяйственных операций и соответствия деятельности аудируемого лица нормативным правовым актам. Это означает, что организация системы внутреннего контроля и ее функционирование направлены на устранение каких-либо рисков хозяйственной деятельности, которые угрожают достижению любой из поставленных целей.

Организация службы внутреннего контроля в компании

Структура самой службы также вариативна. Может быть организовано отдельное структурное подразделение или выделено должностное лицо для выполнения процедур внутреннего контроля. Перечень функций и задач, возлагаемых на службу, определяется в локально-нормативном документе – например, в положении или внутренней процедуре. Также обязанности по осуществлению функций внутреннего контролера должны быть указаны в трудовых договорах и должностных инструкциях работников подразделения.

Но есть и другая возможность – заключить соответствующий договор с контрагентом, который специализируется на оказании услуг внутреннего контроля. Вполне вероятно, что с учетом новых требований аутсорсинговые компании будут предлагать услугу по внутреннему контролю. Какие это будут функции, и в каком объеме они могут осуществляться, определяет договор оказания услуги между контрагентами.

Основные функции службы внутреннего контроля

Функции службы внутреннего контроля:

1. Мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля. Постановка необходимых систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля входит в обязанности руководства, и этому следует постоянно уделять соответствующее внимание, а на службу внутреннего контроля обычно возлагаются обязанности по проверке этих систем, мониторингу эффективности их функционирования, а также представлению рекомендаций по их усовершенствованию.

2. Исследование финансовой и управленческой информации. Эта функция включает в себя обзорную проверку средств и способов, используемых для сбора, измерения, классификации этой информации и составления отчетности на ее основе, а также специфические запросы в отношении отдельных ее составляющих частей, включая детальное тестирование операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и других процедур.

3. Контроль экономности, эффективности и результативности , включая нефинансовые средства контроля проверяемого лица.

4. Контроль за соблюдением законодательства Российской Федерации , нормативных актов и прочих внешних требований , а также внутренних требований руководства.

Целью службы внутреннего контроля

Главной целью службы внутреннего контроля в отношении работы бухгалтерского подразделения является координация по вопросам постановки бухгалтерского учета, налогового учета и, в отдельных случаях, управленческого учета, обеспечение единого подхода при отражении на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета хозяйственных операций . Проведение внутрисистемного аудита по вопросам соблюдения положений по учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета, исполнения норм законодательства Российской Федерации и внутренних локально-нормативных актов. Осуществление полного контроля за конечными результатами деятельности при соблюдении установленной методологии бухгалтерского и налогового учета. Именно внутренний контроль должен способствовать объединению всей совокупности финансово-хозяйственной деятельности организации в единую систему и обеспечивать ее бесперебойное функционирование.

Объем и задачи внутреннего контроля могут различаться в зависимости от структуры проверяемого лица и требований его руководства, а также особенностей деятельности организации.

Краеугольным мероприятием внутреннего контроля является внутренний аудит. Нормативные документы в отношении внешнего обязательного аудита мы можем применить и к организации внутренних контрольных мероприятий. Более того, в стандарте № 29 "Рассмотрение работы внутреннего аудита"утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. № 696 описаны основы внутреннего аудита. Под ним понимается контрольная деятельность, осуществляемая внутри аудируемого лица его подразделением – службой внутреннего аудита. Функции службы внутреннего аудита включают мониторинг адекватности и эффективности системы внутреннего контроля.

Внутренний контроль должен рассматриваться не как однократные или периодические мероприятия, а чтобы иметь представление о состоянии дел на каждом участке работы, как постоянные процедуры. Частота проведения повторных аудитов зависит от масштабов организации и количества сотрудников в службе внутреннего контроля. Можно выделить предварительный, текущий и последующий виды контроля, что означает соблюдение непрерывности процесса аудита.

Предварительный контроль осуществляется до начала совершения хозяйственной операции. Он предполагает экспертизу будущих результатов, которые ожидаются от свершения таких операций, предупреждение нарушений.

При текущем контроле происходит отслеживание совершаемых хозяйственных операций. Он осуществляется на всех стадиях движения денежных средств компании.

Последующий контроль проводится по итогам совершения хозяйственных операций. Он осуществляется путем проверки бухгалтерских документов, регистров и отчетности. При текущем и последующем контроле выявляются допущенные нарушения и принимаются меры к их устранению.

Во время проведения внутреннего контроля проверяемые обязательно уделяют внимание следующим моментам:

• Соблюдается ли действующее законодательство РФ, локально-нормативные акты, организационно-распорядительные документы, учетные политики по бухгалтерскому и налоговому учету.
• Правильно и своевременно ли отражены все хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета и в налоговых регистрах.
• В полном размере и правильно ли документально оформлены хозяйственные операции.
• Правильно ли отражены в бухгалтерском и налоговом учете доходы и расходы.
• Обеспечена ли сохранность всех активов организации.
• Правильно ли составлена бухгалтерская, налоговая и статистическая отчетность организации.

По результатам проведения внутреннего контроля оформляется отчет. В нем по каждому объекту проверки приводится описание выявленных недочетов и нарушений в процессе ведения бухгалтерского и налогового учета, даются рекомендации по порядку исправления ошибок и устранению недочетов, указывают сроки, в течение которых эти ошибки должны быть исправлены. Отчет, составленный по результатам внутреннего аудита, может быть использован при проведении обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности, если внешний будет уверен в эффективной организации системы внутреннего контроля.

Различают плановый и внеплановый контроль. При плановых проверках составляется график их проведения. В него включаются участки учета, подлежащие проверке, начальные и конечные даты ее проведения, срок написания отчета по проверке, ответственные лица за ее проведение, методы проверки. График доводится до всех заинтересованных лиц. При внеплановых проверках контролируются участки учета, в отношении которых есть информация о возможных нарушениях и злоупотреблениях. Инициируется такая проверка, как правило, Приказом руководителя организации, с указанием предпосылок проведения внеплановой проверки.

А уже на основании отчета разрабатывается график мероприятий по устранению выявленных недостатков и нарушений, назначаются сроки и ответственные лица. Причем проверка соблюдения данного графика также возлагается на службу внутреннего контроля.

Для организации эффективного внутреннего контроля крайне важно обеспечить его проведение методологически. Все инструменты, сроки, документация, особенности выборки должны быть отражены во внутреннем регламентирующем документе – стандарте проведения аудиторской проверки.

Результаты контроля служат предпосылкой для проведения других мероприятий внутреннего контроля: обучения сотрудников, консультационной поддержке и т.п.

Консультация и тренинг – инструменты службы внутреннего контроля

Оказание методологической и консультационной помощи сотрудникам бухгалтерской службы по разным направлениям учета, по вопросам постановки бухгалтерского и налогового учета, обеспечение единого подхода к отражению хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета является одним из инструментов контроля, ведь сотрудник службы внутреннего контроля анализирует ситуацию и предоставляет готовое решение по спорному вопросу. Консультационная поддержка сотрудников требует определенной регламентации. Поступающие от бухгалтеров запросы необходимо фиксировать и анализировать для принятия дальнейших решений. При проведении аудиторских мероприятий в первую очередь стоит обратить внимание на запросы из разряда рисковых и сложных, также они послужат материалом для проведения обучающих мероприятий.

Таким образом, еще одним инструментом службы внутреннего контроля является обучение сотрудников бухгалтерской службы . Целью проведения обучающих мероприятий является своевременное ознакомление сотрудников с изменениями в законодательстве, с новыми процедурами работы, обсуждение систематических ошибок или проблем, возникших в процессе ведения бухгалтерского и налогового учета, разрешение спорных вопросов.

К еще одному инструменту контроля можно отнести участие сотрудников службы внутреннего контроля в проведении инвентаризации имущества и прочих активов организации, в качестве членов инвентаризационной комиссии. Целью такого мероприятия является осуществление контроля за рациональным использованием и сохранностью имущества организации, выявление фактического наличия имущества, сопоставление фактических данных с данными бухгалтерского учета, определения порядка отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском и налоговом учете.

Служба внутреннего контроля может привлекаться к участию в налоговых проверках для предоставления устных и письменных пояснений в ходе проверки, а по ее окончании принимать непосредственное участие в подготовке возражений по акту проверки.

Из всего вышесказанного становится понятно, что сотрудники службы внутреннего контроля должны обладать обширными знаниями и хорошо ориентироваться в бухгалтерском, налоговом, гражданском и трудовом законодательствах. Они должны постоянно поддерживать высокий уровень своих профессиональных знаний и умений. И это тоже должна учитывать компании при организации работы сотрудников службы внутреннего контроля.

Похожие статьи