Максимальная сумма резерва по сомнительным долгам. Резерв по сомнительным долгам. Бухгалтерский учет. Примеры и советы

Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете (НУ) формируется по правилам, отличным от порядка, действующего при образовании такого же резерва в бухучете (БУ). Рассмотрим, каковы особенности налогового резерва и что его отличает от аналогичного бухгалтерского объекта.

Определение долгов в НУ

Все вопросы в отношении (процедуру его создания, учета, изменения, использования) регулирует ст. 266 НК РФ. Однако начинается эта статья с определений долгов: сомнительного (п. 1) и безнадежного (п. 2).

Сомнительным считается не погашенный в определенный договором срок долг покупателя перед налогоплательщиком-юрлицом, который не имеет обеспечений (залога, поручительства, банковской гарантии).

Обратите внимание! С 1 января 2017 года нельзя признать сомнительным долг контрагента, перед которым у вас есть непогашенная кредиторская задолженность. Подробнее см. .

Из этого определения есть несколько исключений:

Просроченные долги перед банками по оплате процентов и основного долга, возникшие после 01.01.2015, считаются сомнительными независимо от наличия обеспечения по ним.
Не признается сомнительным долг, возникший:

у страховых организаций, создающих страховые резервы, в части неоплаченных страховых премий (взносов) по страховым договорам;
у кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций по задолженности, в отношении которой эти юрлица формируют резерв на возможные потери по займам.

Может ли быть сомнительным реструктурированный долг, узнайте .

Безнадежным долг признается в силу одной из следующих причин:

По нему истек общеустановленный срок исковой давности, составляющий 3 года (п. 1 ст. 196 ГК РФ).
Обязательство по оплате стало невозможным для исполнения, в т. ч. вследствие возникновения следующих обстоятельств:

издания госорганом соответствующего акта;
ликвидации должника.

Имеет место постановление ФССП о невозможности осуществления взыскания.

Таким образом, безнадежный долг — это тот долг, который уже нереален для взыскания, а сомнительный — тот, который может стать безнадежным.

Цели формирования резерва в НУ

Безнадежный долг при признании его таковым можно учесть в убытках юрлица, принимаемых при расчете налога на прибыль. Однако осуществляется такое признание в подавляющем большинстве ситуаций по истечении довольно продолжительного срока (3 года), если юрлицо не формирует резерв сомнительных долгов.

Образование резерва по сомнительным долгам в налоговом учете позволяет учесть в расходах для базы по прибыли (внереализационных) потери от неоплаты долга в более ранние сроки, чем это произойдет, когда задолженность станет безнадежной. Но затем, когда безнадежность долга станет очевидной и его нужно будет списать, такое списание осуществится уже не за счет отнесения на расходы, а за счет сумм сформированного резерва по этому долгу (пп. 4, 5 ст. 266 НК РФ). При этом расхождения в суммах списываемого безнадежного долга и существующего резерва по нему в момент списания будут учтены в финрезультате (в доходах или в расходах), влияющем на налоговую базу по прибыли.

О том, какова последовательность действий при списании безнадежной задолженности, читайте в материале .

Правила образования резерва в НУ

Как и любой резерв, образуемый для целей расчета налога на прибыль, резерв по сомнительным долгам в налоговом учете образуется на добровольных началах (п. 3 ст. 266 НК РФ). Налогоплательщик вправе его не формировать, но если решение об этом принято, ему придется:

проверить, допустимо ли для него создание резерва с учетом наличия ряда ограничивающих критериев;
строго соблюдать правила работы с резервом, изложенные в ст. 266 НК РФ.

Создать резерв можно:

налогоплательщикам, ведущим учет методом начисления;
исключительно в части долгов покупателей, осуществляющих приобретение у юрлица товаров, работ, услуг;
только по тем долгам, которые уже просрочены, и длительность этой просрочки превышает 45 календарных дней.

Процедура создания резерва подразумевает:

Обязательность проведения регулярной инвентаризации долгов с периодичностью, соответствующей отчетному или налоговому периоду, значимому для налогоплательщика. Чаще всего им является квартал или год, но для юрлиц, ежемесячно рассчитывающих налог от фактической прибыли, им может быть месяц.
Выявление долга, соответствующего признакам сомнительного по критериям ст. 266 НК РФ: долг покупателя, не оплаченный вовремя и не обеспеченный гарантиями, - при отсутствии встречной кредиторки. К такому долгу не может быть отнесена задолженность, образовавшаяся у агента, собирающего денежные средства от покупателей (письмо Минфина России от 04.04.2012 № 03-03-06/1/178), и долги по неустойкам за неисполнение условий договора (письмо Минфина России от 23.10. 2012 № 03-03-06/1/562).
Определение длительности задержки платежа в сравнении со сроком, установленным договором, и градацию его по количеству календарных дней задержки: от 45 до 90 дней и более 90 дней.
Расчет величины резерва, который должен быть равен 100% долга при задержке платежа более 90 дней и 50% от суммы задолженности для задержки от 45 до 90 дней. Долг для целей расчета учитывают вместе с НДС (письмо Минфина России от 11.06.2013 № 03-03-06/1/21726). Наличие встречной кредиторской задолженности для этой процедуры роли не играет (постановление Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 № 13598/12, письмо УФНС России по Москве от 05.03.2014 № 16-15/020341).
Сравнение величины созданного резерва с максимально допустимым его значением: до 01.01.2017 - 10% от объема выручки за отчетный (налоговый) период; при формировании резерва по итогам отчетных периодов - 10% от выручки за предыдущий налоговый период или 10% от выручки за текущий отчётный период, по итогу налогового периода - 10% от выручки за указанный налоговый период. Выручку для этого расчета берут без учета сумм НДС, относящихся к ней (письмо Минфина России от 12.11.2009 № 03-03-06/1/745). В отношении одного и того же долга, у которого в 2 соседних кварталах меняется срок неплатежа и, соответственно, величина образуемого по нему резерва, сравнение в каждом из кварталов будет проводиться с суммой выручки, соответствующей этому кварталу (письмо Минфина России от 06.04.2015 № 03-03-06/4/19198).
Отражение созданного резерва во внереализационных расходах.
Ведение детальной аналитики сомнительных долгов.

При полной оплате долга резерв аннулируется (восстанавливается), при частичной — корректируется в части, соответствующей сумме оплаты. Корректировки в этих ситуациях делаются в периоде оплаты с отнесением восстановленных сумм или сумм корректировок на финрезультат.

Резерв, образованный в отчетном году, при его неиспользовании (полном или частичном) можно перенести на следующий год (п. 5 ст. 266 НК РФ). Его величина должна быть учтена в сумме нового резерва, создаваемого в отношении этого же долга. Разница в объемах сравниваемых цифр корректируется за счет финрезультата.

Если резерв сформирован по долгу, выражаемому в инвалюте, то его пересчитывают по курсу одновременно с суммой долга на дату операции с долгом и на отчетную дату.

Учетная политика по НУ в отношении резерва

Как видим, правила формирования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете и порядок работы с ним определены НК РФ в большинстве аспектов. Поэтому в учетную политику по НУ придется занести совсем немного положений в части этого резерва.

Прежде всего, нужно указать, будет или не будет образовываться такой резерв. Если решение о его создании принято, то в учетную политику по НУ дополнительно включают:

решение о периодичности, с которой будет проводиться инвентаризация долгов;
образец налогового регистра, разработанный для ведения аналитики по резервам, образованным по сомнительным долгам.

Такой налоговый регистр не имеет установленной формы, разрабатывается самостоятельно и помимо его названия и подписи ответственного лица должен содержать следующую информацию:

о периоде, к которому он относится;
об имеющихся сомнительных долгах;
о величинах резерва по каждому долгу — максимальной для периода и образованной;
о суммах корректировок резервов за период в соотнесении их с внереализационными доходами или расходами;
об объемах резервов, использованных для списания безнадежных долгов.

Этот регистр можно не вести, если имеет место совпадение между данными БУ и НУ (ст. 313 НК РФ). Но в части резерва сомнительных долгов совпадение этих данных будет скорее исключением, чем правилом.

Различия резервов в НУ и БУ, учет разниц

Порядки создания резервов в БУ и НУ различаются достаточно существенно. К основным отличиям резерва, образуемого в БУ, следует отнести:

обязательность его формирования по долгу, признанному сомнительным, для всех без исключения юрлиц;
применимость к долгам любого вида и к тем, которые еще не просрочены, но могут стать такими;
допустимость самостоятельной разработки критериев оценки сомнительности долга и правил определения размера резерва.

Максимальное сближение правил БУ и НУ для резерва путем установления их в БУ такими же, как в НУ, может не дать результата в части формирования одинаковых учетных данных уже по одному обстоятельству несовпадения видов задолженности, в отношении которых в БУ есть обязанность образования резервов, а в НУ — нет.

Если же в НУ резерв не создают, то расхождения между НУ и БУ возникнут уже из-за самого факта этого несоздания.

Таким образом, расхождения между данными НУ и БУ при создании резерва имеются практически всегда. Поэтому возникает необходимость учета образующихся разниц. Они носят характер временных и подчиняются всем правилам, установленным для них ПБУ 18/02 (приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н).

Итоги

Образование резерва сомнительных долгов для целей НУ необязательно. Если его создают, то в работе с резервом необходимо соблюдать все правила, установленные для него ст. 266 НК РФ. Различия в порядках создания резерва в БУ и НУ обусловливают наличие расхождений между данными 2 учетов, расцениваемых как временные разницы. Эти разницы учитывают по правилам ПБУ 18/02.

Резерв по сомнительным долгам - проводки , отражающие операции с ним, мы приведем в настоящей статье - подлежит созданию в бухучете в определенных ситуациях. Рассмотрим, что отличает этот резерв и как характеристики резерва влияют на бухгалтерские проводки по нему.

Резерв по сомнительным долгам — что это?

Определение долга, признаваемого сомнительным в целях бухгалтерского учета, содержит п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, введенного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (далее — положение о бухучете и бухотчетности). К сомнительной относят имеющуюся перед юрлицом задолженность ее контрагента, не обеспеченную гарантиями и не оплаченную или имеющую высокую степень вероятности непогашения в срок, указанный в договоре. То есть речь идет о долгах дебиторов или части этих долгов, в отношении которых присутствуют серьезные сомнения в их получении.

Создание резерва по такой задолженности позволяет показать в бухучете и в бухотчетности реальные суммы долгов, ожидаемых к получению. Для чего это нужно? Во-первых, выполняется требование п. 1 ст. 13 закона РФ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ о достоверности бухгалтерских учетных данных, попадающих в отчетность и, соответственно, делающих эту отчетность достоверной. Во-вторых, экономический анализ, выполняемый с использованием цифр бухбаланса, в котором данные о величине дебиторской задолженности играют немаловажную роль, начинает осуществляться с учетом реальной информации по долгам, ожидаемым к получению. А экономический анализ, проведенный на конкретную отчетную дату и на ряд этих дат, — это процесс, итоговый результат которого интересен не только проверяющим органам или контрагентам, желающим убедиться в финансовой состоятельности анализируемого лица, но и самой организации, имеющей сомнительный долг.

Определение сомнительного долга в бухучете и ряд правил создания резерва по нему отличаются от характеристики аналогичного долга и порядка формирования резерва, создаваемого в налоговом учете (ст. 266 НК РФ). Резерв для целей налогового учета не является обязательным, в то время как в бухучете создавать его при определенных условиях необходимо независимо от желания юрлица. В то же время правила работы с резервом в налоговом учете регламентированы во всех аспектах, а бухучет допускает разработку части этих правил на усмотрение организации. Поэтому между резервами, формируемыми в налоговом и бухгалтерском учете, практически всегда существует разница как в моментах признания сомнительного долга, так и в определении размера резерва по нему, даже если совпадает вид задолженности. Это обстоятельство обусловливает наличие временных разниц, относящихся к резерву. Причем они возникают как в случае создания резерва в налоговом учете, так и при его отсутствии в этом учете.

О том, какие действия приведут к уменьшению временных разниц, читайте в статье .

Когда и кем должен быть создан резерв

П. 70 положения о бухучете и бухотчетности, в котором помимо определения сомнительного долга отражены и основные правила работы с ним, не делает каких-либо исключений из круга юрлиц, обязанных создавать резерв по долгам, признанным сомнительными. Таким образом, принцип обязательности создания резерва закреплен за всеми без исключения организациями.

В каких ситуациях надо создавать резерв? Когда задолженность, отвечающая критериям сомнительной, выявлена. При этом вид такой задолженности положение о бухучете и бухотчетности никак не ограничивает, т. е. это может быть любой дебиторский долг, от задолженности подотчетного лица до долгов покупателей.

А вот правил, которым нужно следовать в выявлении сомнительных долгов, положение о бухучете и бухотчетности не устанавливает. И организации самой придется определить, отразив установленный порядок в своей учетной политике, следующие моменты:

периодичность проведения инвентаризации долгов;
признаки, по которым долг следует считать сомнительным;
критерии неплатежеспособности дебитора;
принципы оценки вероятности погашения долга в полной сумме или частично;
факторы, влияющие на размер создаваемого резерва.

Начисление суммы резерва

Еще одним моментом, который следует закрепить в учетной политике, является алгоритм определения величины резерва. Размер резерва в бухучете, в отличие от резерва, создаваемого в налоговом учете, не регламентирован. Поэтому организация должна самостоятельно разработать не только перечень тех факторов, от которых будет зависеть его размер (финансовое состояние должника, вероятность погашения им всего долга или его части), но и формулу расчета конкретной величины создаваемого резерва.

Размер резерва в зависимости от оценки вероятности оплаты задолженности может не совпадать с общей суммой долга.

Основные правила бухучета резерва

Для учета резерва по сомнительным долгам Планом счетов бухучета (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) предусмотрен счет 63. Аналитика на нем должна вестись раздельно по каждому долгу (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности). Учет резерва на отдельном счете обусловлен требованием п. 6.7 ПБУ 9/99 (приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н) об отражении в бухучете выручки от продаж в полном ее объеме вне зависимости от факта создания резерва по ней.

Поскольку резерв сомнительных долгов относится к величинам оценочного значения (п. 3 ПБУ 21/2008, утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н), при изменении факторов, влияющих на его размер, осуществляется изменение суммы резерва (п. 2 ПБУ 21/2008). Причем это изменение может влиять как на данные текущего периода, так и на данные будущих периодов (п. 4 ПБУ 21/2008).

Существовать неиспользованная часть резерва может не дольше чем до окончания года, следующего за годом его создания (п. 70 положения о бухучете и бухотчетности), что не мешает по этой же задолженности создать новый резерв.

Операции создания, изменения, списания (восстановления) резерва учитываются через прочие доходы (расходы), т. е. в корреспонденции счета 63 со счетом 91. На это есть указание в следующих документах:

в положении о бухучете и бухотчетности (п. 70);
ПБУ 10/99, утвержденном приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (п. 11);
ПБУ 21/2008 (п. 4).

А вот использование резерва для той цели, ради которой он создавался (списание безнадежного долга), создаст проводку по корреспонденции счета 63 со счетом учета списываемой безнадежной задолженности (п. 77 положения о бухучете и бухотчетности).

Для резерва, образуемого по долгу, выраженному в иностранной валюте, придется на даты проведения операций с эти долгом и на даты составления отчетности делать пересчет не только долга, но и резерва по нему по курсу валюты, установленному на соответствующий день (п. 7 ПБУ 3/2006, утвержденного приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н).

Резерв начислен и изменен: проводки

Проводка по созданию резерва по сомнительным долгам будет одной и той же вне зависимости от того, на каком счете учитывается задолженность, признанная сомнительной. В ней сумма резерва, начисленная по соответствующему долгу на счете 63, будет корреспондировать со счетом 91:

Дт 91 Кт 63.

Изменение суммы резерва при изменении факторов, влияющих на его размер, может приводить как к увеличению, так и к уменьшению резерва. Проводки и в том, и в другом случае могут быть 2 видов:

В корреспонденции со счетом 91:

Дт 91 Кт 63 — при увеличении резерва;
Дт 63 Кт 91 — при уменьшении резерва.

В корреспонденции со счетом 97:

Дт 97 Кт 63 — если увеличение резерва влияет на данные будущих периодов;
Дт 63 Кт 97 — если уменьшение резерва отразилось и на данных, ранее учтенных по этому резерву в расходах будущих периодов.

Списание отраженных на счете 97 данных по резерву произойдет в том периоде, к которому относится изменение суммы резерва, учтенное при этом изменении как расходы будущих периодов (п. 4 ПБУ 21/2008):

Дт 91 Кт 97.

Восстановление и использование резерва: проводки

Восстановление (списание) сумм резерва происходит в 2 случаях:

при оплате долга или его части — на соответствующую сумму уменьшается и резерв;
при списании неиспользованного резерва (или его остатка) по окончании предельного срока, установленного для его существования.

Проводка в обоих случаях будет одинакова:

Дт 63 Кт 91.

К ней может добавиться сумма, учтенная на счете 97, если часть резерва формировалась за счет расходов будущих периодов, оказавшихся несписанными к моменту восстановления (списания) резерва:

Дт 63 Кт 97.

Наличие резерва обязывает списывать за его счет ту сомнительную задолженность, которая признана безнадежной (п. 77 положения о бухучете и бухотчетности). При использовании резерва по сомнительным долгам проводки будут иметь одинаковый вид, различаясь лишь номером счета, с которого списывается учитывавшаяся на нем безнадежная задолженность:

Дт 63 Кт 62 (76, 73, 71).

Сумма списания, превышающая величину имеющегося в учете резерва, относится на прочие доходы:

Дт 91 Кт 62 (76, 73, 71).

Списанную безнадежную задолженность в течение 5 лет учитывают за балансом на случай возможной оплаты:

О действиях, которые потребуется совершить для обоснования списания безнадежной задолженности, читайте в статье .

Резерв в бухотчетности

Отдельной строкой резерв в бухотчетности не показывается. На его сумму уменьшают величину дебиторской задолженности, отражаемую по соответствующей строке в бухбалансе (п. 35 ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н).

Если в отчетном периоде величина резерва менялась, то в пояснениях к отчетности нужно будет раскрывать причины этого изменения и его влияние на отчетные данные текущего или будущих периодов (п. 6 ПБУ 21/2008). В отношении резервов, сформированных по операциям со связанными сторонами, организации, не имеющие права на составление упрощенной отчетности, обязаны давать в пояснениях информацию о таких резервах (п. 3 и п. 10 ПБУ 11/2008).

Итоги

Резерв сомнительных долгов, являющийся объектом бухгалтерского учета, в полной мере подчиняется правилам этого учета. Поэтому бухгалтерские проводки по операциям с этим резервом формируются в соответствии с указаниями, содержащимися в ПБУ.

Сотрудничество с недобросовестными контрагентами или обстоятельства могут привести к возникновению задолженности, которая вряд ли будет возвращена. Нужен ли резерв по сомнительной задолженности в 2019 году?

Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:

ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .

Это быстро и БЕСПЛАТНО !

В предпринимательской деятельности к разряду сомнительных долгов относится задолженность, не возвращенная в положенные сроки и не обеспеченная никакими гарантиями.

Сумма такого долга увеличивает объем дебиторской задолженности при составлении бухгалтерского баланса, хотя может так и остаться не возвращенной. Нужно ли для сомнительных долгов образовывать резерв в 2019 году?

Основные аспекты

Сомнительный долг для организации это задолженность контрагента, в погашении которой нет достаточной уверенности. Такие долги увеличивают объем дебиторской задолженности.

Теоретически они составляют часть активов, но по факту являются убытками. Большое количество непогашенных долгов не позволяет достоверно определить истинный размер капитала организации.

Потому периодически требуется списание долгов, возвратить которые не получается. Долг считается безнадежным:

по окончании трехлетнего периода исковой давности;
при окончательной ликвидации субъекта;
в случае постановления ФССП о невозможности взыскания;
при неосуществимости взыскания по причинам, независящим от воли сторон.

Такие безнадежные долги надлежит списать за счет средств самой организации. Для этого необходимо наличие средств, которые как раз и аккумулируются при создании резерва.

Что нужно знать

Создавая резервный фонд по сомнительным долгам, нужно учитывать ряд условий. Таковые предопределены нормативными документами Министерства финансов РФ.

А именно:

Фонд образуется по итогам расчетов с физическими и юридическими лицами	Приобретающими товары либо . Вносить в резерв авансы, переданные , нельзя
Создание резерва требует непрестанного мониторинга динамики задолженности	Поскольку состояние может поменяться, а резерв должен отображать истинную ситуацию
В бухучете долги считаются безнадежными по положениям	Но в целом лимит относительно сроков и размера резерва не определен
Когда возникает вопрос о выборе порядка для резервных активов, налогового или бухгалтерского	То ориентироваться нужно на такие моменты: когда несоответствия касаются временного отличия сопоставления периодов задолженности, то разница обуславливает отложение налоговых активов; если величина отчислений в резерв по бухучету превосходит учрежденный налоговым учетом 10 % предел, то организация оперирует стабильными финансовыми разницами

Для чего создается

Но для чего нужно создавать резервный фонд, не проще ли просто списать непогашенные долги в убытки компании?

Формирование РСД дозволяет:

Суть создания резерва по сомнительным долгам в том, что наличие резерва позволяет списывать невозвратные долги.

То есть организация в продолжение года может учесть в расходах объем сомнительных долгов задолго до того, как они обратятся в безнадежные.

Если долг возвращается, то в процессе очередной инвентаризации дебиторской задолженности долг уже не засчитывается в определении резерва.

Плюсы основания резерва выражены в более размеренном отображении расходов в налоговом учете. Из чего складывается резерв, формируемый по сомнительным долгам?

Сомнительным признаваться может любой долг, соответствующий условиям:

сформировался в связи с реализацией клиентам товаров, услуг, работ;
не возвращен в период, прописанный в договоре;
не обеспечен никакой гарантией.

Помимо прочего существует и еще одно нововведение. Когда у субъекта наличествует перед контрагентом встречное обязательство, то долгом сомнительным считается только часть, превосходящая сумму кредиторской задолженности.

При этом долг по дебету уменьшается исключительно с целью нахождения сомнительного долга в составе РСД.

Такая особенность не обязует организацию осуществлять взаимозачет, какой по-прежнему остается правом, но отнюдь не обязанностью.

Нормативное регулирование

Так надо ли образовывать резерв по сомнительной задолженности? Порядок образования РСД отличается в зависимости от целей бухгалтерского учета либо налогообложения.

Для бухучета применимы нормы:

В отношении налогового учета предопределены следующие положения:

Порядок создания резерва по сомнительным долгам

Предусматривает образование резерва по всякому сомнительному долгу. При этом в расчет принимается анализ финансового положения должника и вероятность возврата долга.

Конкретную методику и периодичность образования РСД организация вырабатывает самостоятельно, ратифицируя избранный способ в относительно целей бухучета.

Избрать можно один из нижеследующих вариантов:

При формировании учетной политики нужно ориентироваться на специфику учета и деятельности организации.

Также имеет значение влияние РСД на показатели бухгалтерской отчетности. Важно! В налоговом учете РСД не основывается:

на суммы переданных поставщикам авансов;
на штрафы за несоблюдение условий договора;
на суммы процентов за пользование сторонними финансами, взысканными арбитражным судом;
по .

В учетную политику для целей налогового учета заносится пункт о факте образования резерва, но основывать непосредственно резерв налогоплательщик не обязан.

В этом случае основная цель, которую подразумевает резерв по сомнительным долгам – налог на прибыль, уменьшающийся при неполучении дебиторской задолженности.

Способы формирования

О порядке образования и применения РСД сказано в п.4 и п.5 ст.266 НК РФ. Поэтапная схема выглядит следующим образом:

Установление объема сомнительной задолженности, засчитываемой в расчет РСД	осуществляется инвентаризация с целью проверки дебиторской задолженности по неоплаченным долгам на конец отчетного периода, на основании специального приказа о проведении инвентаризации. Результаты отображаются актом; выявленная задолженность в бухгалтерском балансе делится на три группы, исходя из длительности непогашения до проведения инвентаризации. Дебиторская задолженность вносится в РСД: 100 % при невозврате более 90 дней. 50 % при просроченном долге в течение от 45 до 90 дней. Не учитывается при просрочке до 45 дней.
Нахождение предельной суммы, вносимой в расчет РСД	Для целей налогообложения засчитывается сумма не больше 10 % выручки от общей суммы реализации (без учета ) за соответствующий налоговый период
Сравнение суммы основываемого РСД с остатком имеющегося резерва	сумма РСД, образованного на отчетную дату, сопоставляется с величиной остатка РСД для определения разницы; плюсовая разница вносится в состав внереализационных доходов в действующем отчетном периоде; минусовая разница включается в сумму внереализационных расходов в текущем периоде
Формирование решения по поводу действий в отношении остатка РСД на конец года	если РСД с начала нового периода не образовывается, то неизрасходованная сумма резерва входит в состав внереализационных доходов; если основывается новый резерв, то остаток предшествующего резерва по итогам периода корректируется

К сведению! Остаток РСД можно переносить на следующий отчетный период и в том случае, когда в продолжение налогового периода резерв только накапливался, но не расходовался.

Что касается непосредственно способов формирования, то возможно:

При этом используются такие способы создания РСД, как:

интервальный;
экспертный;
статистический.

Интервальный

При применении интервального способа создания РСД сумма необходимых отчислений в резерв высчитывается ежемесячно или ежеквартально.

Расчет осуществляется в процентах от суммы долга исходя из длительности просрочки платежей. Соответственно, необходимо выявить все имеющиеся долги.

Экспертный

В случае использования экспертного способа потребуется умение профессионально оценивать финансовое состояние должника. Резерв учреждается по всякому сомнительному долгу.

Причем включение суммы непогашенного долга в РСД зависит от представления организации (бухгалтера) относительно вероятности погашения.

В резерв включается та доля долга, которая возможно возвращена не будет. На заметку! Если применяется интервальный способ или экспертный:

Статистический

Статистический способ предполагает, что сумма отчислений в РСД находится в соответствии со сведениями за несколько лет как доля невозвратных долгов в обобщенной сумме дебиторской задолженности конкретного вида.

К примеру, доля неоплаченных товаров в совокупной сумме покупательской задолженности.

На конечную дату каждого месяца или квартала величина резерва по одному виду задолженности находится по формуле:

Если получившаяся величина РСД превышает ранее созданный резервный фонд, то разница относится к прочим расходам (доначисление РСД).

Когда вновь рассчитанный резерв менее предыдущего, то разница причисляется к прочим доходам (восстановление РСД).

При статистическом варианте создания РСД:

Как отражается в учете

Если в соответствии с учетной политикой дебиторская задолженность относится к сомнительной, то организация должна создать резерв.

Для этого требуется основание, которым выступает приказ по сомнительным долгам. Образец такого приказа выглядит следующим образом:

В бухгалтерском

Учреждаемый в бухучете резерв отличается тем, что должен непременно создаваться в отношении сомнительной задолженности.

При этом абсолютно не имеет значения, формировался ли аналогичный резерв для налогового учета. Создание резерва обязательно для всех организаций, без каких-либо исключений.

Кроме того отсутствуют ограничительные критерии и создаваться РСД может по долгам любого вида.

Нюанс в том, что РСД можно формировать и по тем долгам, какие еще не признаны сомнительными, однако существует вероятность их непогашения.

Видео: резерв по сомнительным долгам

Экспертные критерии, по которым осуществляется анализ финансового состояния должника, организация учреждает самостоятельно.

Не ограничения и по объему создаваемого резерва. Величина зависит исключительно от размера невозвратной или потенциально невозвратной задолженности.

Если ситуация с долгами меняется, то можно изменять объем РСД, руководствуясь текущей ситуацией.

Все неизрасходованные суммы РСД можно по завершении года списать. При возникновении новой сомнительной задолженности создается новый резерв.

Для учета РСД в бухгалтерском учете используется счет 63. Формирование РСД в бухучете отображается проводкой следующего вида:

Дт 91-2 «Прочие расходы» Кт 63

Отчисления в РСД списываются в дебет на прочие расходы и причисляются к финансовым результатам.

Основанием для этой проводки служит бухгалтерская справка-расчет (экспертное заключение, профессиональное суждение). Сумма формируемого резерва в бухучете не ограничена в отличие от налогового учета.

В налоговом

Величина резерва по сомнительной задолженности для налоговых расходов ограничена. Сумма допустимого РСД составляет не более 10 % от выручки отчетного периода, за который формируется резерв.

Но при этом образование РСД не считается для налогового учета обязательным. Решение об учреждении резерва принимается налогоплательщиком самостоятельно.

Но по части прочих расходов данный резерв больше регламентирован, чем бухгалтерский. Отличают его следующие нюансы:

Право на образование резерва	Имеют те, кто при ведении учета использует метод начисления
Применяется РСД	По отношению только к покупательской задолженности
Формировать резерв допускается	Только относительно просроченной дебиторской задолженности
В отношении долгов	По которым допускается создавать резерв, устанавливается длительность просрочки платежей
Исходя из длительности просрочки	Определяется объем резерва и для него учреждаются лишь две величины – на полный объем при просрочке в 90 и более дней, на половину долга при просрочке в 45-90 дней
При наличии встречного обязательства в РСД	Попадает лишь кредит по долгам в непокрытой части
В 2019 году предельный объем РСД	Ограничен суммой 10 % от наибольшего из двух показателей – выручки за отчетный период, в каком создается резерв или выручки за предыдущий налоговый период
Не использованный резерв переносится на следующий год	Корректируясь при этом на величину вновь создаваемого резерва по аналогичному долгу

Порядок восстановления

О восстановлении резерва по сомнительной задолженности речь идет, когда долг контрагента оплачивается целиком или частично. В такой ситуации требуется корректировка резерва.

РСД восстанавливается в объеме возвращенной задолженности. При этом выполняются следующие бухгалтерские проводки:

Если сомнительный долг обращается в безнадежный, то его можно списать. Для этого согласно п.77 ПБУ нужно:

Списывается безнадежная задолженность за счет имеющегося РСД или на расходы, когда резерв не формировался.

При списании долга по истечении исковой давности величина его учитывается в забалансовом учете на протяжении пяти лет после списания.

Для этого используют счет 007. Учет требуется в целях мониторинга вероятности взыскания долга при изменении финансового положения должника.

Активы и обязательства организации должны корректироваться с учетом оценочных значений. В таким показателем является резерв сомнительных долгов - в балансе сумма ДЗ показывается за вычетом созданных накоплений. Это позволяет избежать завышения активов. С 2011 года формирование резерва по сомнительным долгам - обязанность организации (согласно п. 70 ПБУ РФ № 34н). Хотя в НК РФ данная операция прописана как право компаний. Но если учесть, что эта сумма должна включаться в налоговые расходы, то многие предприятия пользуются правом создавать резервы. О том, как это правильно осуществить, какие проводки должны быть сформированы и как данная операция отображается в «Бухгалтерия 1С», вы узнаете из данной статьи.

Резервы в БУ

"Бухгалтерские» и «налоговые» накопленные суммы по сомнительным и безнадежным долгам сильно отличаются, поэтому и формировать их нужно отдельно для разных целей. В БУ порядок расчета предприятие устанавливает самостоятельно. В ПБУ РФ указано, что сумма средств должна рассчитываться одним из следующих методов:

Отдельно для каждого долга предприятие определяет сумму ДЗ, которая не будет возвращена и включает ее в резерв;

На основе информации с прошлых периодов: рассчитывается удельный вес неоплаченной суммы за несколько предыдущих лет;

По каждой сумме пропорционально сроку просрочки. Аналогичный способ применяется в НУ.

Сомнительными не являются:

ДЗ по обязательствам поставщиков, которые получили предоплату, а также по недопоставленным товарам в сроки, указанные в договоре.
Долг по штрафам за не соблюдение условий договора.
Долг по договорам займа и требования.

Подтверждение выбора

Выбранный вариант нужно утвердить в Если руководство решило использовать метод экспертной оценки, то следует четко прописать критерии отнесения задолженности в резервы. В пропорциональном методе нужно установить процентные значения. При выборе варианта формирования резерва важно учитывать цель его создания. Чем выше будет эта сумма, тем больше показатель чистых активов. Для "красивой" отчетности он должен быть минимальным. Так и законодательные требования будут соблюдены, и инвесторы не пострадают. В БУ создание резерва по сомнительным долгам отражается по сч. 63, аналитические данные прописываются отдельно по каждому должнику. Отчисления в резерв отображаются в «Прочих затратах» (сч. 91-2).

Пример формирования резерва в БУ

ООО «Х» отгрузила ООО «У» товары на 120 т. руб. (НДС 18, 24 т руб.) 12.08.2013. Срок отсрочки в 10 календарных дней был нарушен. Учетной политикой ООО «Х» предусмотрено отнесение сумм к безнадежным в полном объеме. Руководство приняло решение включить 100 % задолженности в резерв по сомнительным долгам. Проводки в таком случае будут выглядеть следующим образом:

Корректировка. 15.10.13 покупатель решил оплатить часть долга в размере 50 т. руб. Эту операцию следует отразить в БУ по сч. 63 "Резерв по сомнительным долгам". Проводки:

На конец года ДЗ в балансе нужно уменьшить на объем сомнительных долгов: 120 - 50 = 70 т руб.

2. Допустим, в июне 2014 года ООО «У» было ликвидировано. Поскольку ранее сумма их долга включалась в фонд, то и списываться она будет с этого же счета 63 "Резерв по сомнительным долгам". Проводки:

3. Согласно ПБУ РФ №34, если до конца периода, следующего после создания резерва, его величина не была полностью израсходована, то остаток должен быть включен в финрезультаты текущего периода. В рамках данного примера, если остаток не будет списан до 31.12.14, то он должен быть отнесен на прочие затраты (сч. 91-1). Но согласно этого же положения, в конце года должен быть снова создан резерв по сомнительным долгам. Проводки аналогичны выше рассмотренным. Ввиду неоднозначности требований эксперты рекомендуют не списывать долг полностью, а корректировать в ту или иную сторону.

Создание резерва по сомнительным долгам в НУ

Данный порядок расчетов четко прописан в ст 266 НК РФ. В ней указано, что налогоплательщик может создавать/проводить отчисления по любой задолженности. Исключение - проценты по кредитам. В этой же статье сказано, что создать резерв по сомнительным долгам можно только по итогам инвентаризации ДЗ в конце отчетного периода. Эта операция должна проводиться не ранее, чем возникло обязательство по уплате налогов. В учетной политике нужно отразить факт создания или отказа от формирования резерва. Сделать это нужно до начала года. Вносить какие-либо изменения в текущем периоде нельзя.

Целью инвентаризации в таком случае является определение сроков просрочки уплаты долга. На основе полученных расчетов предприятие определяет сумму просрочки, а затем относит ее к безнадежной (если должник был ликвидирован) или сомнительной. В первом случае задолженность должна быть списана за счет созданного резерва, а во втором - включена в него. Использовать средства фонда можно только для покрытия затрат от безнадежных долгов.

Данные отчисления относятся к внереализационным расходам, уменьшая базу для расчета налога на прибыль предприятия (НПП), то есть проводить такие операции могут только плательщики НПП. Сумма отчислений определяется по каждому долгу:

< 90 дней просрочки - 100%;
45-90 суток - 50%;
> 45 дней - 0%.

При этом, если сумма долга полностью относится в резерв, то на не должна быть больше 10% выручки текущего периода.

Пример расчета

ООО «Х» установила формирование резервов в 2014 году. Платежи по НПП уплачиваются раз в квартал, соответственно, резерв корректируется в это же время.

1. Инвентаризация резерва по сомнительным долгам 31.03.14 показала, что у четырех должников просрочена ДЗ. Выручка предприятия составляет 3 млн руб. Сумма резерва рассчитывается следующим образом:

Просрочка, дн.	Сумма долга, т. руб.	Сумма отчислений, т. руб.
		200 (200 * 100%)

Итоговая сумма резерва: 200 + 50 + 150 = 400 т. руб.

Налоговые ограничения: 3000 * 0,1 = 300 т. руб.

Сумма сформированного резерва: 300 т. руб.

2. Корректировка. Во втором квартале 3-й должник рассчитался с поставщиком, а первый ликвидировался. Новых сомнительных сумм не появилось, поэтому эти операции следует отобразить на счетах баланса.

В НУ безнадежная ДЗ списывается в полном объеме. Если она превышает сумму накопленную в фонде, то должна быть отнесена к внереализационным расходам. Итак, расчет резерва по сомнительным долгам во втором квартале должен выглядеть таким образом:

Итого резерв: 100 + 400 = 500 т. руб.

Налоговые ограничения: 6000 * 0,1 = 600 т. руб.

Сумма отчислений: 500 т. руб.

С первого квартала осталось 100 т. руб. неиспользованного резерва. Соответственно, он корректируется в сторону увеличения, и 400 тыс. должны быть отнесены к внереализационным затратам.

Перенос долга

Согласно ст. 266 НК РФ, полностью не списанная сумма сомнительного долга в текущем периоде может быть перенесена на следующий. Вновь созданный резерв должен быть скорректирован на сумму остатка: если он меньше, то разница относится к внереализационным доходам; если больше - к расходам.

По итогам года корректировка происходит следующим образом. Если на будущий год принято решение о формировании резерва, то сумма переносится. Если нет, то остаток должен быть включен во

Типовые бухгалтерские проводки

		Хозяйственная операция
субсчет «Прочие затраты»		Создание резерва.
		Списаны долги, ранее признанные сомнительными (по окончанию срока исковой давности, по решению суда, после ликвидации, банкротством должника). Сумма, указанная в данной проводке, должна быть продублирована на забалансовом сч. 007 и оставаться там в течение последующих 5 лет. Если финансовое положение должника улучшится, возможно, получится списать долг.
		Показан НДС по списанной ДЗ.
		Объединены неиспользованные суммы резервов к прибыли текущего периода, который следует за периодом создания.
		Полное погашение задолженности.
		Отнесение суммы превышающего остатка на доходы. Если резерв не создавался, то безнадежная и прочая задолженность должна включаться в расходы организации.
		Должник возвращает долг полностью или частично. Эту же сумму нужно отобразить по кредиту 007.

Разница между НУ и БУ

Как было указано выше, налогоплательщики, которые решают создавать резервы НУ и БУ, неизбежно столкнутся в разницей в данных. Это связано со следующими причинами:

1. В размер резерва по сомнительным долгам в БУ включается только сумма за неоплаченную реализованную ГП. Задолженность за проданные ОС и другое имущество не включается.

2. На счетах БУ размер суммы сомнительного долга отображаются по решению руководства. В НК при просрочке более 90 дней сумма в резерве учитывается в полном объеме.

3. В БУ неиспользованный остаток должен быть отнесен к финрезультатам организации. В НК он может быть перенесен на следующий период (год).

Предприятие должно создавать регистр-расчет и вести в нем учет резервов по сомнительным долгам. Результаты инвентаризации отчетного периода должны быть подтверждены в соответствующем акте (№ ИНВ-17) с добавленными главами:

Дата возникновения долга (3 группы из НК);

Процент отчислений (0 или 100).

Бухгалтер должен отслеживать переход сомнительной задолженности в безнадежную, а остаток суммы переносить или включать в финансовые результаты.

Отображение операций в "Бухгалтерия 1С"

Настройки типовой конфигурации позволяют отслеживать сумму просроченной задолженности отдельно по каждому клиенту. Но для этого нужно установить чекбоксы. В окне "Настройки параметров учета" на вкладке «Расчеты с контрагентами» следует указать срок, после которого начнется отсчет срока просрочки. Но это правило будет действовать, если в учетной политике на вкладке "Расчеты с контрагентами" установлен чекбокс "Формировать резервы в НУ и/или БУ". Если активированы обе галочки, то неизбежно возникнет разница в цифрах. Причины ее появления уже были указаны выше.

Если срок задолженности более 45 дней, то во время закрытия месяца будет начислен резерв в объеме 50% от итоговой суммы по ДТ 62 и ДТ 76.06. Если срок больше 90 дней, то - 100%. Для просрочки в иностранной валюте сумму резерва придется формировать вручную. Проверить правильность расчетов в базе можно в одноименной справке.

Если клиент использовал старую конфигурацию, в котором аналитика не велась по каждому документу отгрузки, то после обновления конфигурации нужно создать новую учетную политику, распределить общую сумму резерва по документам отгрузок с помощью "Операция (БУ и НУ)".
Дт 91.02 Кт 63 - проводка создается автоматически в последний день месяца.
Резерв формируется по каждому клиенту. Программа анализирует сальдо по ДТ 62 и 76.06. Если у клиента по одному договору числится аванс, а по-другому задолженность более 45 дней, то резерв все равно будет начислен. А если эта сумма будет отличаться от НУ, то автоматически будет учтена разница.
Дт 63 Кт 91.01 - проводка восстановления резерва, которая формируется автоматически в конце месяца. Сумма уменьшается, если клиент оплатил товар.
Дт 63 Кт 91.01; - перенос задолженности.
Дт 63 Кт 62 (76.06) - списание ДЗ. Эта проводка формируется документом «Корректировка долга» с видом «Списание». Следует указать "Резерв по сомнительным долгам" счет 63 и указать субконто.

Если предприятие ведет учет в НУ и БУ, то необходимо отдельно изменять суммы. Для этого в документе «Корректировка долга» нужно активировать чекбокс «Ручная корректировка». Затем в проводке Дт 63 Кт 62.01 указать сумму резерва, а остаток отнести в постоянные и временные разницы. Программа правильно рассчитывает НПП, если выполняется следующее условие: БУ = НУ + ПР +ВР.

Остаток долга, не покрытого резервом в НУ, должен относиться на сч. 91.02 «Списание ДЗ (КЗ)". То есть по дебету и кредиту возникает отрицательная постоянная и временная разницы.

Сумма списанного долга, по которому прошло уже более трех лет, должна еще 5 лет числиться на забалансовом счете 007. Но если в течении этого времени клиент вернул хотя бы часть денег, то эта операция отражается следующей проводкой: Дт 50 (51) Кт 91.02. Если деньги так и не вернулись, то счет закрывается «Операцией БУ (НУ)" на всю сумму.

Резюме

Предприятие по окончанию отчетного периода должно создавать резервы по сомнительным долгам, то есть по тем суммам, возврат которых маловероятен. Способы расчета таких сумм в НУ и БУ отличаются. Если руководство решает отображать суммы не только в отчетных документах, но и в учетной политике, то корректировки придется проводить в базе вручную. Важно понимать, с какой целью формируется этот резерв. Чем выше сумма сомнительных долгов, тем больше показатель чистых активов. Для «красивой» отчетности, которая подается в банк, это не всегда хорошо.