Что такое нематериальные активы (НМА) и чем они отличаются от основных средств, мы рассказывали в . Вопросы оценки стоимости нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете раскроем в этом материале.

Первоначальная оценка нематериальных активов

В оценке нематериальных активов кратко можно выделить 2 основных вида:

• первоначальная оценка;
• последующая оценка.

Первоначальная оценка нематериальных активов производится на момент принятия объектов к бухгалтерскому учету (п. 6 ПБУ 14/2007). Соответственно, последующая оценка может быть произведена только после того, как по объекту НМА была сформирована первоначальная стоимость, а сам объект был принят на учет.

Порядок определения первоначальной стоимости НМА зависит от того, каким образом объект нематериальных активов поступает в организацию. В любом случае, стоимость НМА исчисляется в денежном выражении в размере оплаты в любой форме или величины кредиторской задолженности как сумма, уплаченная или начисленная при приобретении, создании актива и подготовке его к использованию в запланированных целях (п. 7 ПБУ 14/2007).

Можно также отметить, что оценка основных средств и нематериальных активов в целом производится исходя из одних и тех же подходов.

НМА приобретен за плату

Оценка нематериальных активов, приобретенных за плату, осуществляется путем суммирования произведенных расходов. Складываются следующие величины (п. 8 ПБУ 14/2007):

• суммы, уплачиваемые продавцу по договору об отчуждении исключительных прав;
• таможенные пошлины и таможенные сборы;
• невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые при приобретении НМА;
• вознаграждения посредническим организациям;
• стоимость информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением объекта НМА;
• иные расходы, которые непосредственно связаны с приобретением НМА и подготовкой его к использованию в запланированных целях.

Если объект НМА отнесен к инвестиционным активам, при определенных условиях в его первоначальную стоимость могут быть также включены проценты по полученным займам и кредитам (п. 10 ПБУ 14/2007).

НМА создается организацией

Как рассчитать первоначальную стоимость НМА при его создании самой организацией? В этом случае кроме указанных выше расходов в стоимость актива необходимо включить (п. 9 ПБУ 14/2007):

• стоимость выполнения работ или оказания услуг сторонними организациями по договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение НИОКР;
• расходы на оплату труда работников, которые были непосредственно заняты созданием НМА или участвовали при выполнении НИОКР, а также страховые взносы с данных выплат;
• расходы на содержание и эксплуатацию основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и НМА, которые непосредственно использовались при создании новых объектов НМА;
• иные расходы, которые непосредственно связаны с созданием НМА, а также подготовкой его к использованию в запланированных целях.

При всех иных способах поступления НМА в организацию в первоначальную стоимость актива могут включаться и перечисленные выше расходы, если они были связаны с получением НМА.

НМА внесен в счет вклада в уставный капитал

А как произвести оценку интеллектуальной собственности и нематериальных активов, возникших в результате принятия на учет этой собственности, если она получена в качестве вклада в уставный капитал? Первоначальная стоимость в этом случае определяется как денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации (п. 11 ПБУ 14/2007). При этом важно учитывать предусмотренные законодательством ограничения. Так, при оценке неденежных вкладов в хозяйственных обществах требуется привлечение независимого оценщика. И стоимость вносимого в уставный капитал объекта НМА не может быть определена участниками выше, чем стоимость, рассчитанная независимым оценщиком (п. 2 ст. 66.2 ГК РФ).

НМА получен безвозмездно

Первоначальная стоимость объекта НМА, который получен по договору дарения, определяется исходя из его текущей рыночной стоимости на дату его оприходования в бухучете на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (). Текущая рыночная стоимость НМА на дату оприходования - это та сумма, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на эту дату. В связи с отсутствием, как правило, активного рынка объектов НМА, а также вследствие уникальности такого имущества текущая рыночная стоимость может быть определена на основе экспертной оценки (п. 13 ПБУ 14/2007).

Напоминаем также, что дарение объекта стоимостью свыше 3 000 рублей между коммерческими организациями запрещено законом (п. 1 ст. 575 ГК РФ).

Объект НМА получен по договору мены

Если организация получает объект НМА в обмен на другой актив, то в общем случае стоимость нематериального актива определяется по стоимости такого другого актива (п. 14 ПБУ 14/2007).

Какие расходы не включаются в первоначальную стоимость НМА

В первоначальную стоимость объектов НМА не включаются такие расходы (п. 10 ПБУ 14/2007):

• НДС (кроме случаев, когда он учитывается в стоимости имущества в соответствии с нормами гл. 21 НК РФ);
• общехозяйственные и иные аналогичные расходы, если они не связаны непосредственно с приобретением и созданием НМА;
• расходы на НИОКР предшествующих отчетных периодов, которые были ранее отнесены на счет 91 «Прочие доходы и расходы» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Последующая оценка НМА

После того, как объект НМА принят к бухгалтерскому учету, его первоначальная стоимость может быть изменена только в результате (п. 16 ПБУ 14/2007):

• переоценки НМА;
• обесценения НМА.

Цель переоценки - доведение стоимости НМА на конец отчетного года до текущей рыночной стоимости. Естественно, возможна она только при наличии активного рынка таких НМА. И проводить переоценку может только коммерческая организация (п. 17 ПБУ 14/2007).

Важно учитывать, что переоценка НМА - право, а не обязанность организации. Но если переоценка была произведена, делать ее в дальнейшем необходимо регулярно, чтобы стоимость нематериальных активов в бухгалтерской отчетности существенно не отличалась от их текущей рыночной (п. 18 ПБУ 14/2007).

Также у организации есть право проверять НМА на обесценение в соответствии с порядком, установленным МСФО.

Оценка нематериальных активов в балансе

Особенности оценки нематериальных активов не влияют на порядок их отражения в бухгалтерском балансе. Неважно, как формировалась первоначальная стоимость объекта нематериальных активов и производилась ли его переоценка, в бухгалтерском балансе нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости (п. 35 ПБУ 4/99). Это означает, что для отражения стоимости НМА в активе баланса из первоначальной (восстановительной) стоимости объектов нематериальных активов необходимо вычесть начисленную по ним амортизацию.

Налоговая оценка НМА

В общем случае порядок формирования первоначальной стоимости НМА в налоговом учете соответствует порядку, предусмотренному в бухучете. Это значит, что такая стоимость включает в себя расходы на приобретение или создание объекта НМА, а также доведение его до состояния, в котором он пригоден для использования (п. 3 ст. 257 НК РФ).

Но есть и исключения. К примеру, проценты по кредитам и займам, которые в бухучете при определенных условиях включаются в стоимость НМА, в налоговом учете в стоимость нематериального актива не включаются, а учитываются как внереализационные расходы (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). А стоимость НМА, полученного в качестве вклада в уставный капитал от другой организации, определяется как остаточная стоимость по данным налогового учета передающей стороны (п. 1 ст. 277 НК РФ).

Кроме того, в отличие от бухучета, изменение первоначальной стоимости НМА в налоговом учете не производится.

В бухгалтерском учете нематериальные активы принимаются к учету по первоначальной стоимости, то есть по сумме всех фактических расходов на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Амортизируемое имущество нужно учитывать по первоначальной стоимости. В свою очередь первоначальная стоимость нематериальных активов представляет собой расходы по их созданию или приобретению. В стоимость амортизированного имущества можно включать любые налоги и сборы, кроме НДС и акцизов, которые принимаются к вычету, в том числе и таможенные пошлины.
Порядок определения стоимости амортизируемого имущества приведен в статье 257 Налогового кодекса РФ. Основными средствами называется имущество со сроком полезного использования, превышающим 12 месяцев. Само собой, речь идет об имуществе, которое используется в производстве и для управленческих нужд организации.
Первоначальная стоимость нематериальных активов в зависимости от способа их приобретения аналогичны установленным для объектов основных средств и материально-производственных запасов.
Поступление нематериальных активов в организацию может осуществляться различными способами: приобретение за плату;
создание самой организацией; поступление в качестве вклада в уставный капитал; безвозмездное поступление от третьих лиц; поступление в обмен на другое имущество (по бартеру).
Определение первоначальной стоимости нематериальных активов в зависимости от способа поступления:
Покупка нематериальных активов
Первоначальной стоимостью нематериальных активов, приобретенных за плату, признается сумма всех фактических расходов на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). В стоимость нематериального актива суммы НДС будут включены у тех организаций, которые не являются плательщиками этого налога.
Фактическими затратами на приобретение нематериальных активов могут быть: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу); суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива; регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.
Данный перечень расходов является открытым.
Не включаются в фактические расходы на приобретение, создание нематериальных активов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов или изготовлением объекта.

При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.
При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях: суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость объектов нематериальных активов.
Создание нематериального актива
Если объект нематериального актива создается организацией самостоятельно, то к расходам на его создание относятся: стоимость использованных материальных ресурсов; зарплата работников, занятых созданием нематериального актива (с ЕСН и взносами на страхование от несчастных случаев); амортизация основных средств (ОС) и нематериального актива, используемых при его создании; услуги сторонних организаций по контрагентским (соиспол- нительским) договорам; сборы, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.
Нематериальные активы считаются созданными самой организацией, если: исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации-работодателю; исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-заказчику; свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.

Во всех остальных случаях нематериальные активы получаются организацией со стороны - на основании договоров уступки исключительных прав (как на возмездной основе, так и в качестве вклада в уставный капитал организации) или безвозмездно.
Некоторые нематериальные активы можно зарегистрировать. Так, разработчик программы имеет право зарегистрировать свою разработку. После регистрации фирма, разработавшая программу самостоятельно, становится ее официальным владельцем на основании полученного свидетельства. Выдается оно в Роспатенте.
Нематериальный актив получен безвозмездно
Первоначальной стоимостью нематериального актива, полученного по договору дарения (безвозмездно), является его рыночная стоимость на дату принятия к бухучету. Вначале стоимость нематериального актива учитывается в составе доходов будущих периодов на отдельном субсчете, затем по мере начисления амортизации по нему стоимость списывается в аналогичной же сумме в состав прочих доходов. Такой порядок определен пунктом 10.3 ПБУ 9/99.
В налоговом учете в соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно, не учитываются для целей налогообложения прибыли, если: уставный капитал получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей стороны; уставный капитал передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей стороны.
При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения оно не передается третьим лицам.
Для целей налогового учета безвозмездно полученное имущество признается амортизируемым имуществом, в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Таковы требования пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса РФ.

Порядок определения первоначальной стоимости безвозмездно полученного амортизируемого имущества установлен пунктом 8 статьи 250, подпунктом 1 пункта 4 статьи 271 (метод начисления) и пунктом 2 статьи 273 (кассовый метод) Налогового кодекса РФ.
Первоначальная стоимость безвозмездно полученного имущества определяется исходя из рыночных цен (с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса РФ), но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу. В доходы получателя включается большая из этих сумм. Так, если рыночная стоимость передаваемого амортизируемого имущества ниже его остаточной стоимости у передающей стороны, в доходы получателя включается остаточная стоимость. Остаточная стоимость имущества у передающей стороны либо затраты на производство (приобретение) должны быть зафиксированы в документе, на основании которого производится передача.
Наряду с этой суммой в первоначальную стоимость могут включаться расходы организации, например, на доставку и доведение полученного объекта до состояния, пригодного к эксплуатации, в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ. Соответственно, если стоимость безвозмездно полученного основного средства в доходы не включается (например, в случае, когда оно получено от учредителя, доля которого превышает 50%), первоначальная стоимость такого объекта формируется исключительно из расходов на его доставку и доведение до пригодного состояния.
Нематериальный актив получен по бартеру Первоначальной стоимостью актива, приобретенного в обмен на другое имущество (оплата неденежными средствами), признается стоимость переданных или подлежащих передаче ценностей. При этом их стоимость определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.
При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости нематериальных активов, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

Первоначальная стоимость нематериального актива не подлежит изменению, кроме законодательно установленных случаев. Это значит, что с изменением рыночной стоимости аналогичных нематериальных активов переоценка их первоначальной стоимости, то есть уценка и дооценка, не производится. Кроме того, последующие затраты, в том числе связанные с содержанием нематериального актива, его первоначальную стоимость не увеличивают.
В связи с этим правилом разницы и проценты по долговым обязательствам любого вида, полученным на приобретение актива, образовавшиеся после ввода в эксплуатацию нематериального актива, относятся в состав прочих доходов (расходов).
В налоговом учете суммовые разницы и проценты по долговым обязательствам в соответствии с пунктом 11.1 статьи 250 и подпунктами 2 и 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ входят в состав внереализационных доходов (расходов) и не влияют на первоначальную стоимость приобретаемого нематериального актива.
Оценка нематериальных активов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

Коммерческая компания имеет право менять первоначальную стоимость нематериальных активов. Это делают в двух случаях: при их переоценке, при обесценении стоимости. Основная задача переоценки - доведение стоимости НМА до рыночной цены. Ее фирма может проводить не чаще одного раза в год. Результаты этой операции отражают на конец отчетного года (на 31 декабря). Отметим, что до 1 января 2011 года результаты переоценки отражали на начало отчетного года (на 1 января).

Переоценке подлежат группы однородных нематериальных активов. При этом их текущая цена определяется на основании данных "активного рынка" нематериальных активов. Правда, расшифровки этого термина ПБУ 14/2007 не содержит.

Если компания провела переоценку определенной группы НМА один раз, то впоследствии она должна это делать ежегодно. В результате этой операции может выясниться, что стоимость активов выше или ниже их рыночной цены. В зависимости от этого результаты переоценки и отражают в отчетности.

При переоценке НМА компания должна пересчитать их остаточную стоимость. Правил такого пересчета ПБУ 14/2007 не устанавливает. Как мы сказали выше, основная задача переоценки - доведение остаточной стоимости нематериального актива до рыночной цены. Поэтому переоценить нужно первоначальную стоимость НМА и сумму начисленной по нему амортизации (по аналогии с основными средствами). В этом случае актива сравняется с его рыночной ценой.

Для этого определяют коэффициент пересчета. Он равен отношению новой (рыночной) стоимости нематериального актива к его остаточной стоимости. Затем на этот коэффициент умножают как первоначальную стоимость объекта, так и сумму амортизации по нему.

Внимание! Правила налогового учета не предоставляют возможности переоценивать . Поэтому в случае проведения переоценки НМА будут числиться в бухгалтерском и налоговом учете по разной стоимости. Это приведет к возникновению постоянных налоговых активов или обязательств.

Если в результате переоценки выяснилось, что рыночная цена нематериального актива выше его первоначальной стоимости, то ее необходимо увеличить (дооценить). Если данный НМА ранее не уценивался, то сумму дооценки зачисляют в добавочный капитал (счет "Добавочный капитал"). В противном случае сумму дооценки, равную его предыдущей уценке, отражают на счете "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы". Превышение суммы дооценки над суммой ранее проведенной уценки отражают на счете .

Пример

В декабре 2012 г. компания провела переоценку товарного знака. На момент переоценки его первоначальная стоимость составляла 340 000 руб. По нему начислена амортизация в размере 60 000 руб. Остаточная стоимость товарного знака составляет 280 000 руб. (340 000 - 60 000). Рыночная стоимость нематериального актива на момент переоценки равна 420 000 руб.

Коэффициент пересчета для дооценки первоначальной стоимости и амортизации составит:

420 000: 280 000 = 1,5.

Новая первоначальная стоимость НМА составит:

340 000 руб. х 1,5 = 510 000 руб.

Сумма дооценки НМА составит:

510 000 - 340 000 = 170 000 руб.

60 000 руб. х 1,5 = 90 000 руб.

Сумма амортизации, которая должна быть доначислена по НМА, составит:

Данный товарный знак ранее не переоценивался. Операции по дооценке НМА будут отражены записями:

170 000 руб. - увеличена первоначальная стоимость НМА;

30 000 руб. - проведена дооценка амортизации по НМА.

Остаточная стоимость товарного знака после переоценки составит:

(340 000 + 170 000) - (60 000 + 30 000) = 420 000 руб.

Таким образом, остаточная стоимость НМА будет доведена до его рыночной цены (420 000 руб.). Она должна быть отражена в балансе за 2012 г.

Ситуация 2

Данный товарный знак ранее был уценен. При этом первоначальная стоимость товарного знака стала меньше на 30 000 руб., а сумма амортизации, начисленной по нему, - на 5300 руб.

30 000 руб. - отражена сумма дооценки товарного знака, равная сумме его предыдущей уценки;

5300 руб. - отражена сумма дооценки амортизации по товарному знаку, равная сумме его предыдущей уценки;

140 000 руб. (170 000 - 30 000) - отражена сумма дооценки товарного знака сверх суммы его предыдущей уценки;

24 700 руб. (30 000 - 5300) - отражена сумма дооценки амортизации по товарному знаку сверх суммы его предыдущей уценки.

Как и в предыдущей ситуации, остаточная стоимость товарного знака после переоценки составит:

(340 000 + 30 000 + 140 000) - (60 000 + 5300 + 24 700) = 420 000 руб.

Она должна быть отражена в балансе за 2012 г.

В процессе переоценки может выясниться, что рыночная цена нематериального актива стала меньше его первоначальной стоимости. В такой ситуации первоначальную стоимость НМА нужно уменьшить (уценить). Если данный НМА ранее не дооценивался, то сумму уценки включают в состав прочих расходов (счет "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы"). В противном случае сумму уценки, равную его предыдущей дооценке, отражают на счете "Добавочный капитал". Превышение суммы уценки над суммой ранее проведенной дооценки отражают на счете 91-2 .

Пример

В декабре 2012 г. компания провела переоценку товарного знака. На момент переоценки его первоначальная стоимость составляла 420 000 руб. По нему начислена амортизация в размере 40 000 руб. Остаточная стоимость товарного знака составляет 380 000 руб. (420 000 - 40 000). На момент переоценки НМА его рыночная стоимость равна 340 000 руб.

Коэффициент, необходимый для проведения уценки, составит:

340 000: 380 000 = 0,894736.

Новая первоначальная стоимость НМА будет равна:

420 000 руб. х 0,894736 = 375 789 руб.

Сумма уценки НМА составит:

420 000 - 375 789 = 44 211 руб.

Переоцененная сумма амортизации составит:

40 000 руб. х 0,894736 = 35 789 руб.

Амортизация по НМА должна быть уменьшена на сумму:

Данный товарный знак ранее не дооценивался. Операции по уценке НМА будут отражены записями:

44 211 руб. - уменьшена первоначальная стоимость НМА;

4211 руб. - проведена уценка амортизации по НМА.

Остаточная стоимость товарного знака после его уценки составит:

(420 000 - 44 211) - (40 000 - 4211) = 340 000 руб.

Как и в случае с дооценкой, остаточная стоимость НМА доведена до его рыночной цены (340 000 руб.). Она должна быть отражена в балансе за 2012 г.

Ситуация 2

Данный товарный знак ранее был дооценен. Первоначальная стоимость товарного знака стала больше на 30 000 руб., а сумма амортизации, начисленной по нему, - на 3300 руб.

Операции по переоценке товарного знака будут отражены записями:

Помимо переоценки компания вправе по своему желанию проводить проверку нематериальных активов на их обесценение. Ее осуществляют в порядке, предусмотренном международными стандартами финансовой отчетности - МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов" и МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы". По МСФО 38 НМА с неопределенным сроком использования подлежат тестированию на предмет обесценения. Порядок отражения соответствующего убытка определен МСФО 36. По этому стандарту актив считают обесцененным, когда его превышает "возмещаемую сумму". Таковой считают ту стоимость актива, которая может быть получена в результате его использования или реализации. Ее определяют как наибольший показатель: "справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу" или "эксплуатационной ценности" НМА. Если любой из этих показателей превышает балансовую стоимость нематериального актива, то его обесценение не производится.

Отметим, что ПБУ 14/2007 не содержит определений таких терминов, как "справедливая стоимость" или "эксплуатационная ценность". Кроме того, в нем нет и указаний о том, как отражать обесценение НМА при использовании данного способа переоценки. В связи с этим подобный способ уценки нематериальных активов используется крайне редко.

По материалам книги-справочника "Годовой отчет "
под общ. редакцией В.Верещаки

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных предприятием, определяется как сумма:

• - фактических расходов на создание, их изготовление;
• - средств на оплату труда;
• - страховых взносов в государственные внебюджетные фонды;
• - расходов на услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам;
• -амортизации основных средств, используемых для создания НМА;
• -патентных пошлин, связанных с получением патентов, свидетельств, и т. п.

Для наглядности в п. 9 ПБУ 14/2007 определен перечень расходов на создание НМА, которые включаются в первоначальную стоимость объектов. К ним относятся:

• - расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ по трудовому договору;
• -суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;
• - отчисления на социальные нужды;
• - расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и НМА, использованных непосредственно при создании НМА, фактическая (первоначальная) стоимость которого формируется;
• -иные расходы, непосредственно связанные с созданием НМА и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Фактическими затратами, формирующими первоначальную стоимость НМА, приобретенных предприятием, являются:

• -суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на РИД/РНТД или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);
• - таможенные пошлины и таможенные сборы;
• - невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением НМА;
• - суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением НМА;
• -вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект НМА;
• - иные расходы, непосредственно связанные с приобретением НМА и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.

Приобретение объектов НМА и принятие их к учету производятся по первоначальной стоимости на дату оприходования. Вместе с тем в ПБУ 14/2007 расширен перечень расходов, которые не включаются в первоначальную стоимость НМА, созданных самим предприятием. К ним относятся возмещаемые налоги, общехозяйственные расходы, расходы на научно-исследовательские, опытноконструкторские и технологические работы, которые были осуществлены в прошлых отчетных периодах и признаются в составе прочих расходов. Общехозяйственные расходы не включаются в состав расходов на приобретение, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением и созданием активов.

Первоначальная стоимость НМА, полученных по договору мены, определяется на основе стоимости переданных или подле- 68

жащих передаче товаров (п. 14 ПБУ 14/2007). При невозможности ее определения первоначальная стоимость НМА исчисляется исходя из цены, по которой организация в сравнимых обстоятельствах приобретает аналогичные активы.

При внесении объектов НМА в качестве вклада в уставный капитал, а также при внесении государственного или муниципального имущества в уставные капиталы открытых акционерных обществ первоначальная стоимость определяется в сумме денежной оценки, согласованной учредителями (п. 11 ПБУ 14/2007).

При безвозмездном получении объектов НМА в порядке дарения их первоначальная стоимость определяется исходя из рыночной стоимости на дату принятия к учету (п. 13 ПБУ 14/2007). Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи объекта на дату исчисления текущей рыночной стоимости. Она может быть определена на основе экспертной оценки. Текущая рыночная стоимость объекта НМА определяется на дату принятия объекта в качестве вложений во внеоборотные активы, а не в качестве НМА.

Сроком полезного использования является период (в месяцах), в течение которого организация предполагает использовать объект НМА в целях получения экономической выгоды или для использования в деятельности, связанной с достижением целей создания некоммерческой организации.

Срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции (объема работ) или иного натурального показателя, ожидаемого к получению в результате использования данного вида актива. Если такой срок определить невозможно, то такие НМА считаются активами с неопределенными сроками полезного использования.

Срок полезного использования не может превышать срока деятельности организации, а для его определения в действующей организации необходимо исходить:

• - из срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
• -ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации.

В бухучете сумма фактических издержек на их приобретение/создание. В сумму не входят НДС и прочие возмещаемые налоги (кроме предусмотренных законодательством). Первоначальная стоимость нематериальных активов отражаются по одним правилам.

Общие сведения

Правила, по которым осуществляется и ОС, зафиксированы в 257-й статье НК. Нематериальные получают разными способами. В их числе:

1. Приобретение за плату.
2. Поступление в виде взноса в уставной капитал.
3. Самостоятельное создание организацией.
4. Безвозмездное получение от сторонних лиц.
5. Поступление по бартеру (в обмен на иные ценности).

Первоначальная стоимость включает в себя все налоги, кроме НДС, принимаемых к вычету акцизов, а также таможенных пошлин.

Покупка

Первоначальная стоимость нематериальных активов - это фактическая сумма, потраченная на их покупку без НДС (кроме установленных законом случаев). Указанный налог будет учтен у предприятий, не отчисляющих его. В качестве фактических издержек на приобретение выступают:

1. Суммы, которые уплачены по условиям договора уступки/приобретения прав.
2. Регистрационные сборы, патентные, таможенные пошлины и прочие аналогичные платежи.
3. Суммы, уплачиваемые компаниям за консультационные и информационные услуги, касающиеся покупки НМА.
4. Невозмещаемые налоги, отчисляемые в связи с приобретением актива.
5. Вознаграждения для посреднической фирмы, через которую куплено имущество.

Указанный перечень является открытым. В нем могут присутствовать и иные затраты, которые непосредственно касаются приобретения НМА.

Нюансы

Согласно законодательству не содержит общехозяйственных и прочих аналогичных затрат, кроме ситуаций, когда они непосредственно связаны с покупкой либо изготовлением имущества. При оплате НМА, когда по условиям сделки предусматривается рассрочка либо отсрочка, фактические издержки принимают к учету в полной сумме задолженности. При покупке в ряде случаев появляются и дополнительные расходы. В их числе, например, затраты на приведение имущества в состояние, пригодное к запланированной эксплуатации, суммы оплаты труда работников, занятых этим, соответствующие взносы на соцобеспечение и страхование, материальные и прочие издержки. Их наличие также влияет на .

Изготовление имущества

В таком случае первоначальная стоимость нематериальных активов - это :

1. Цена использованных ресурсов.
2. Зарплата сотрудников, привлеченных к изготовлению имущества. При этом в сумму входят ЕСН и взносы на страхование.
3. Амортизация ОС и НМА, использованного при его создании.
4. сборы, касающиеся получения разрешительных документов.
5. Услуги сторонних предприятий по соисполнительным (контрагентским) соглашениям.

Данный перечень также считается открытым.

Условия

НМА будут признаны созданными предприятием самостоятельно, если:

1. Исключительные права на продукты интеллектуального труда, полученные при выполнении должностных обязанностей либо в соответствии с конкретным заданием нанимателя, принадлежат компании-работодателю.
2. Свидетельство, позволяющее использовать наименование места происхождения либо товарный знак, выдано на имя предприятия.
3. Исключительные права на продукты умственного труда, полученные одним либо несколькими авторами, принадлежат заказчику по соглашению с ним. При этом последний не является работодателем.

В прочих случаях НМА считаются поступившими со стороны. Основанием может выступать договор об уступке исключительного права как на безвозмездной, так и на возмездной основе.

Регистрация

Она предусматривается для некоторых НМА. Разработчик программы вправе зарегистрировать ее. Такая возможность предусматривается по ФЗ № 3523-1. После проведения процедуры компания, которая разработала самостоятельно программу, приобретает статус официального владельца. На это указывает полученное свидетельство. Его выдает Роспатент. Непосредственно процедура регистрации определена в Правилах, которые утверждены указанным ведомством приказом № 25 от 25.02.2003 г.

Безвозмездное получение

В такой ситуации первоначальная стоимость нематериальных активов - это рыночная цена имущества на дату его принятия. Сначала она учитывается в доходах предстоящих периодов. Для этого используется отдельный субсчет. Впоследствии при начислении амортизации стоимость в аналогичной сумме списывается в прочие доходы как внереализационная прибыль. Данные правила предусматриваются в 8-м пункте ПБУ 9/99.

Ст. 251 НК

В налоговом учете, согласно подп. 11 пункта 1 указанной нормы, поступления в виде имущества, которое было получено российским предприятием безвозмездно, для целей обложения не учитывается в случаях, когда уставной капитал приобретающей стороны больше чем наполовину состоит из доли передающей организации или наоборот. При этом необходимо выполнение еще одного условия. Имущество не будет признано как доход для целей обложения только тогда, когда на протяжении года с даты его поступления оно не было отдано сторонним лицам. НМА, полученные безвозмездно, в налоговом учете считаются Начисление сумм износа начинают с первого числа периода, который идет за месяцем введения в эксплуатацию объекта. Данное правило установлено 259-й статьей НК. Правила, по которым определяют первоначальную стоимость приобретенных безвозмездно активов, устанавливаются 8-м пунктом 250-й статьи, подп. 1, п. 4 ст. 271 и ст. 273 (п. 2) кодекса.

Состав

Первоначальная стоимость приобретенных безвозмездно объектов устанавливается в соответствии с рыночными ценами. При этом учитываются положения 40-й статьи НК. Первоначальная стоимость не должна быть меньше остаточной суммы по амортизируемому имуществу. В противном случае последняя входит в доходы получателя. Остаточная цена объектов у передающего предприятия или производственные (покупные) затраты должны фиксироваться в документе, по которому предоставляется имущество. Вместе с этим могут учитываться расходы, к примеру на транспортировку и доведение ценностей до пригодного к использованию состояния.

Бартер

В этом случае в качестве первоначальной признается стоимость предоставленных либо подлежащих передаче ценностей. Она устанавливается в соответствии с ценой, по которой в сравнимых условиях предприятие обычно учитывает сумму по аналогичному имуществу. В некоторых случаях определить стоимость невозможно. В таких ситуациях принимается цена, по которой на рынке покупается подобное имущество в сравнимых обстоятельствах. По ПБУ 14/2000, стоимость НМА не может изменяться, кроме как в случаях, предусмотренных законодательством. Это означает, что при корректировке рыночной цены аналогичного имущества его дооценка и уценка не осуществляются. При этом предстоящие затраты, связанные в том числе с содержанием НМА, не повышают первоначальную их стоимость.

Похожие статьи